Tính giá các đối tượng kế toá
Cần phải nhắc lại rằng, đối tượng của kế toán là vốn kinh doanh của đơn vị trong mối
quan hệ thống nhất giữa hai mặt tài sản và nguồn hình thành tài sản, trong đó tài sản là hiện
hữu, nó có thể có hình thái vật chất hoặc không có hình thái vật chất còn nguồn hình thành tài
sản lại mang tính chất trừu tượng.
Về phương diện tài sản, đối tượng kế toán trong doanh nghiệp bao gồm nhiều loại khác...
Chương 3 : Tính giá các đối tượng kế toán
(7 tiết)
Mục đích học tập của chương
Học xong chương này, sinh viên phải hiểu được :
1. Sự cần thiết của tính giá các đối tượng kế toán và vị trí của phương pháp tính giá trong hệ
thống các phương pháp kế toán.
2. Hiểu rõ các nguyên tắc và qui định về tính giá các đối tượng kế toán.
3. Hiểu rõ trình tự tính giá các đối tượng kế toán.
4. Biết vận dụng tính giá các đối tượng kế toán chủ yếu.
3.1. Sự cần thiết phải tính giá các đối tượng kế toán và vị trí của phương pháp tính giá
trong hệ thống các phương pháp kế toán
Cần phải nhắc lại rằng, đối tượng của kế toán là vốn kinh doanh của đơn vị trong mối
quan hệ thống nhất giữa hai mặt tài sản và nguồn hình thành tài sản, trong đó tài sản là hiện
hữu, nó có thể có hình thái vật chất hoặc không có hình thái vật chất còn nguồn hình thành tài
sản lại mang tính chất trừu tượng.
Về phương diện tài sản, đối tượng kế toán trong doanh nghiệp bao gồm nhiều loại khác
nhau và được biểu hiện dưới nhiều dạng khác nhau. Để có thể đo lường được đối tượng kế
toán phải căn cứ vào các đặc tính tự nhiên của từng đối tượng cụ thể để lựa chọn thước đo phù
hợp như kg, lít, m v.v. Xuất phát từ tính đa dạng về mặt biểu hiện vật chất của các đối tượng
kế toán cũng như xuất phát từ chức năng cung cấp thông tin của kế toán về tình hình tài chính,
kết quả kinh doanh và các dòng lưu chuyển tiền trong doanh nghiệp cần thiết phải sử dụng
một loại thước đo chung - thước đo giá trị. Chỉ có thước đo tiền tệ mới có thể giúp kế toán
thực hiện được chức năng cung cấp thông tin của mình. Tuy nhiên cần ghi nhớ rằng, thước đo
tiền tệ là thước đo chủ yếu chứ không phải là thước đo duy nhất được sử dụng trong kế toán.
Ngoài thước đo tiền tệ, kế toán còn sử dụng các laọi thứoc đo hiện vật và thời gian để thực
hiện kế toán chi tiết.
Để có thể biểu hiện hình thái giá trị của các đối tượng kế toán khác nhau, kế toán cần
phải sử dụng phương pháp tính giá.
3.1.1. Phương pháp tính giá là gì ?
Phương pháp tính giá chính là phương pháp thông tin và kiểm tra về sự hình thành và
phát sinh các chi phí nhằm giúp kế toán tính toán giá trị ghi sổ của các loại tài sản của đơn vị.
Nói cách khác, tính giá là phương pháp biểu hiện giá trị các đối tượng kế toán bằng tiền phù
hợp với các nguyên tắc và các qui định pháp luật của Nhà nước ban hành.
3.1.2. Những nguyên tắc kế toán ảnh hưởng đến tính giá các đối tượng kế toán
Theo Nguyễn Việt & Võ Văn Nhị (2006), năm nguyên tắc kế toán sau đây có ảnh
hưởng đến tính giá các đối tượng kế toán.
Thứ nhất là nguyên tắc giá gốc. Đây là nguyên tắc kế toán chung được sử dụng xuyên
suốt trong qui trình làm kế toán. Nó đòi hỏi một tài sản khi đơn vị mua vào phải được ghi
nhận theo giá phí (chi phí) tại thời điểm xảy ra nghiệp vụ mua và không được thay đổi giá trị
của tài sản này trên sổ sách kế toán nếu giá thị trường của tài sản này có thể thay đổi vào
90
những thời điểm sau đó. Khi vận dụng nguyên tắc giá gốc, chi phí hay giá phí của tài sản mua
vào được đánh giá dựa trên căn cứ tiền hoặc tương đương tiền trong trường hợp tài sản đó
được trao đổi bằng một tài sản khác của đơn vị. Ví dụ : nếu một công ty chi ra 100 triệu đồng
để mua một gian hàng để sử dụng cho việc giới thiệu sản phẩm của công ty, khi đó kế toán
phải ghi nhận giá trị của gian hàng này là 100 triệu. Giả sử sau đó sáu tháng, giá gian hàng đó
tăng lên là 150 triệu, kế toán không được điều chỉnh thay đổi giá trị của gian hàng trong sổ
sánh kế toán của công ty.
Thứ hai là nguyên tắc hoạt động liên tục. Đây thực chất là một giả thiết cho rằng đơn vị
đang hoạt động một cách liên tục mà không bị gián đoạn hay sắp ngưng hoạt động. Cần phải
thấy rằng, giữa nguyên tắc hoạt động liên tục và nguyên tắc giá gốc có sự liên quan mật thiết.
Khi một đơn vị mua và duy trì tài sản dùng để hoạt động sản xuất kinh doanh thì giá trị của
các tài sản này có thể thay đổi theo thời gian. Tuy nhiên, nếu tuân thủ cả hai nguyên tắc nêu
trên thì giá trị những tài sản này không được điều chỉnh theo giá trị thị trường trên sổ sách và
báo cáo tài chính của đơn vị, trừ phi có các bằng chứng ngược lại. Khi giả thuyết rằng đơn vị
đang hoạt động liên tục thì tài sản của đơn vị sử dụng là để phục vụ cho mục đích sản xuất
kinh doanh chứ không phải để bán trên thị trường, do vậy giá thị trường của chúng trên thực
tế là không thích hợp và không cần thiết. Hơn nữa, thực tế không xảy ra việc bán các tài sản
này cho nên giá thị trường không thể được xác lập một cách khách quan và như vậy chúng ta
không có căn cứ xác đáng để điều chỉnh giá trị của các tài sản này.
Thứ ba là nguyên tắc thận trọng hay còn gọi là nguyên tắc bảo thủ. Nguyên tắc này đòi
hỏi việc tính giá các đối tượng kế toán phải mang tính bảo thủ, có nghĩa là người kế toán luôn
phải đứng về phía bảo thủ. Trên nguyên tắc, nếu có hai phương án để lựa chọn thì phương
pháp nào tạo ra thu nhập ít hơn hay giá trị tài sản nhỏ hơn sẽ được lựa chọn sử dụng. Vì như
vậy mức độ đảm bảo cho tài sản và thu nhập sẽ tin cậy hơn. Chẳng hạn, kế toán phản ánh giá
vốn của hàng tồn kho theo giá trị thị trường trong trường hợp giá thị trường thấp hơn giá gốc
của chúng. Đây chính là biểu hiện của việc tuân thủ nguyên tắc thận trọng.
Thứ tư là nguyên tắc khách quan. Nguyên tắc này mang tính chất bổ sung cho nguyên
tắc thận trọng bởi vì tài sản được ghi nhận theo giá gốc, tức là theo chi phí chứ không phải
theo giá thị trường dự kiến. Trên thực tế, giá thị trường của các tài sản rất khó ước tính vì nó
thường xuyên biến động. Do vậy, nguyên tắc khách quan đòi hỏi các số liệu kế toán ghi chép
phải dựa trên những sự kiện có tính kiểm tra được. Chi phí có thể được xem là khách quan,
bởi vì nó được hình thành từ sự thương lượng của bên mua và bên bán có đủ hiểu biết về hàng
hoá mà họ mua-bán. Hai bên đều phải đi đến thoả thuận một mc giá sao cho có lợi cho cả hai
bên.
Thứ năm là nguyên tắc nhất quán. Nguyên tắc này yêu cầu các chính sách kế toán,
phương pháp kế toán phải được sử dụng thống nhất từ kỳ này sang kỳ khác, bởi vì có như vậy
thì thông tin cung cấp từ các báo cáo tài chính của các kỳ liên tiếp nhau mới đáp ứng yêu cầu
là có thể so sánh được. Ví dụ, một khi đơn vị đã lựa chọn một phương pháp tính giá xuất kho
hàng tồn kho theo phương pháp bình quân gia quyền thì phương pháp này phải được áp dụng
trong suốt kỳ kế toán. Nếu kỳ sau đó, nếu vì những lý do nhất định mà đơn vị phải thay đổi
phương pháp tính giá xuất kho cho thuận lợi hơn thì đơn vị phải nêu rõ trong phần thuyết
minh báo cáo tài chính để cho người sử dụng thông tin trng các báo cáo tài chính của đơn vị
biết được ảnh hưởng của việc thay đổi này.
Ngoài 5 nguyên tắc kế toán nêu trên có ảnh hưởng đến việc tính giá các đối tượng kế
toán, khi mức giá chung thay đổi hoặc tuỳ theo yêu cầu quản lý trong nội bộ đơn vị cũng có
thể dẫn đến nhứng ảnh hưởng nhất định trong đo lường giá trị các tài sản của đơn vị. Bởi vì,
mặc dù nguyên tắc giá gốc yêu cầu tài sản của đơn vị phải được kế toán ghi nhận theo chi phí
thực tế, tuy nhiên trong những tình huống phát triển kinh tế nào đó có thể làm cho mức giá
chung tăng hoặc giảm mạnh (lạm phát hoặc giảm phát lớn) thì cần thiết phải điều chỉnh giá
91
gốc của tài sản đã được ghi nhận trước đây cho phù hợp với sự biến động của mức giá chung.
Cần lưu ý rằng việc điều chỉnh này đơn vị không được tự ý thực hiện mà phải tuân thủ những
qui định của Nhà nước về mặt thời gian, đối tượng được điều chỉnh và mức độ điều chỉnh.
Trong một số đơn vị, đối với một số đối tượng kế toán giá gốc của nó biến động thường
xuyên và phức tạp. Để khắc phục tình trạng này, kế toán có thể dùng giá hách toán, tức là giá
cố định để cung cấp cấp thông tin kịp thời cho quản lý, nhưng sau đó phải điều chỉnh theo giá
thực tế của tài sản này. Tuy nhiên, cần lưu ý rằng việc sử dụng giá hạch toán chỉ mang tính
chất tạm thời trong kỳ kế toán, đến cuối kỳ kế toán phải tiến hành điều chỉnh theo giá gốc, bởi
vì giá hạch toán không phải là giá gốc, nó không thêt thay thế cho giá gốc của tài sản. Giá
hạch toán chỉ được sử dụng nhằm đáp ứng yêu cầu quản lý nội bộ đơn vị. Bản thân việc điều
chỉnh giá hạch toán theo giá thực tế chính là biểu hiện tuân thủ của nguyên tắc giá gốc.
3.1.3. Vị trí của phương pháp tính giá trong hệ thống các phương pháp kế toán
Tính giá là một phương pháp trong hệ thống bốn phương pháp kế toán mà chúng ta đã
có dịp nói đến ở phần trên. Là một thành tố của một hệ thống, phương pháp tính giá vừa có
tính độc lập tương đối lại vừa có quan hệ chặt chẽ và tác động tương hỗ với các phương pháp
khác. Vị trí của phương pháp tính giá và mối quan hệ của nó với các phương pháp khác được
thể hiện trong Hình 3.1 dưới đây.
Chứng từ
Tính giá Tài khoản
TH-CĐ
Hình 3.1. Vị trí của phương pháp tính giá trong hệ thống các phương pháp kế toán
Với sơ đồ trên đây, chúng ta thấy nhờ có phương pháp tính giá, kế toán mới ghi nhận,
phản ánh được các đối tượng kế toán khác nhau vào các chứng từ và tài khoản kế toán, từ đó
tổng hợp thông tin vào các bảng tổng hợp - cân đối kế toán. Mặt khác, việc tính giá các đối
tượng kế toán không thể tiến hành một cách tuỳ tiện mà phải căn cứ vào thông tin trên các
chứng từ kế toán, trên các tài khoản kế toán và các báo cáo rồi từ đó tổng hợp lại. Hơn nữa,
nhiều tài sản của đơn vị thường được hình thành dần dần thông qua một quá trình xây dựng
hoặc thu mua, lắp đặt hoặc chế tạo. Điều này đòi hỏi kế toán phải kết hợp các phương pháp kế
toán với nhau.
3.2. Yêu cầu và nguyên tắc tính giá
3.2.1. Yêu cầu tính giá
Để thực hiện được hai chức năng thông tin và kiểm tra về giá trị các loại đối tượng kế
toán, tính giá cần phải đáp ứng hai yêu cầu sau đây :
Thứ nhất, tính giá phải đảm bảo chính xác, phù hợp với giá cả hiện thời, số lượng và
chất lượng của tài sản. Chỉ có tính giá chính xác thì kế toán mới có thể cung cấp những thông
tin chính xác, trung thực và tin cậy về tình hình tài sản của đơn vị.
92
Thứ hai, tính giá phải đảm bảo thống nhất về phương pháp tính toán giữa các doanh
nghiệp khác nhau trong nền kinh tế và giữa các thời kỳ khác nhau. Bởi vì điều này đảm bảo
cho tính so sánh được của thông tin kế toán giữa các kỳ cũng như thông tin giữa các doanh
nghiệp với nhau, từ đó có thể đánh giá hiệu quả kinh doanh của các doanh nghiệp, các thời
kỳ.
3.2.2. Nguyên tắc tính giá
Để có thể đáp ứng được hai yêu cầu trên đây, tính giá cần tuân thủ ba nguyên tắc sau
đây :
Nguyên tắc thứ nhất là phải xác định đối tượng tính giá phù hợp. Để xác định đối
tượng tính giá phù hợp cần phải căn cứ vào đặc điểm của từng loại tài sản, vào đặc điểm của
tổ chức sản xuất, vào trình độ và yêu cầu của quản lý. Ví dụ, đối tượng tính giá trong quá
trình thu mua hay sản xuất thường có thể là từng loại vật tư, hàng hoá, sản phẩm hoặc từng
nhóm, từng lô hàng.
Nguyên tắc thứ hai là phải phân loại chi phí hợp lý. Chi phí là bộ phận cấu thành nên
giá của các loại tài sản. Mà chi phí thì có thể có nhiều loại, cho nên cần phải phân loại chi phí
một cách hợp lý, khoa học để có thể tính giá một cách chính xác nhất có thể. Chi phí có thể
được phân loại theo nhiều tiêu thức khác nhau như phân loại theo lĩnh vực chi phí, theo chức
năng của chi phí, hay theo quan hệ với khối lượng công việc hoàn thành. Mỗi cách phân loại
đpá ứng những nhu cầu về thông tin khác nhau của quản lý.
Trước hết, theo lĩnh vực, chi phí có thể chia làm 4 loại bao gồm : chi phí thu mua, chi
phí sản xuất, chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp.
Chi phí thu mua : bao gồm tất cả các khoản chi phí phát sinh liên quan đến việc thu
mua các loại tài sản cũng như tất cả những chi phí cần thiết để đưa tài sản vào trạng thái sẵn
sàng sử dụng được như chi phí vận chuyển, bảo quản, bốc dỡ, chi phí cho bộ phận thu mua,
hao hụt trong định mức, chi phí lắp đặt, chạy thử, chi phí bến bãi.
Chi phí sản xuất : bao gồm tất cả những chi phí phát sinh liên quan đến việc sản xuất,
chế tạo ra sản phẩm, thực hiện lao vụ, dịch vụ trong phạm vi phân xưởng hoặc bộ phận sản
xuất. Chi phí sản xuất có thể tiếp tục phân chia chi tiết hơn thành chi phí nguyên vật liệu trực
tiếp, chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung.
Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp bao gồm tất cả những chi phí về ngvl chính, nguyên
vật liệu phụ, nhiên liệu mà đơn vị bỏ ra để tiến hành sản xuất hay chế tạo sản xuất, hoặc thực
hiện các dịch vụ.
Chi phí nhân công trực tiếp là biểu hiện số thù lao mà đơn vị trả cho lao động trực tiếp
chế tạo ra sản phẩm hoặc thực hiện cung cấp dịch vụ và các khoản trích theo qui định cho các
quí BHXH, BHYT và KPCĐ.
Chi phí sản xuất chung bao gồm tất cả những chi phí phát sinh trong phạm vi phân
xưởng hoặc bộ phận sản xuất không kể chi phí nguyên vật liệu trực tiếp và chi phí nhân công
trực tiếp.
Chi phí bán hàng bao gồm tất cả những chi phí phát sinh liên quan đến việc bán sản
phẩm, hàng hoá hoặc cung cấp dịch vụ như chi phí nhân viên bán hàng, chi phí vật liệu, bao
bì, đóng gói...
Chi phí quản lý doanh nghiệp bao gồm tất cả những chi phí phát sinh liên quan đến
việc tổ chức, điều hành và quản lý hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp như chi
phí lương cho bộ phận quản lý doanh nghiệp, chi phí tiếp khách, vật liệu sử dụng cho bộ phận
văn phòng ...
93
Nguyên tắc thứ ba là phải lựa chọn tiêu thức phân bổ chi phí phù hợp. Nguyên tắc này
đòi hỏi khi phân bổ những chi phí mà không thể tách riêng cho từng đối tượng tính giá cần
phải chọn tiêu thức sao cho phù hợp nhất với mức tiêu hao thực tế. Trong số những chi phí
cần phân bổ có thể kể đến chi phí vật liệu, chi phí nhân công, chi phí sản xuất chung, chi phí
vận chuyển, bốc dỡ ...
Công thức phân bổ chi phí như sau :
Mức chi Tổng chi phí cần phân
phí phân bổ bổ
Tiêu thức của
cho từng = x từng đối tượng
đối tượng Tổng tiêu thức phân bổ
Khi lựa chọn tiêu thức phân bổ chi phí cần lưu ý đến mối quan hệ giữa chi phí với đối
tượng tính giá. Các tiêu thức thường được sử dụng để phân bổ chi phí bao gồm phân bổ chi
phí theo hệ số, theo định mức, theo giờ công làm việc, theo giờ máy làm việc, theo khối lượng
sản phẩm hoàn thành .... Ví dụ, khi phân bổ chi phí vận chuyển, bốc dỡ hàng hoá thu mua có
thể lựa chọn tiêu thức là khối lượng hàng hoá mua vào. Hoặc khi phân bổ chi phí máy thi
công cho các công trình khác nhau có thể sử dụng một trong hai tiêu thức số giờ máy thi công
sử dụng thực tế cho từng công trình hoặc theo chi phí nhân công vận hành máy thi công đó
theo từng công trình.
3.3. Tính giá một số đối tượng kế toán chủ yếu
Như chúng ta đã biết, đối tượng của kế toán chính là vốn kinh doanh với hai mặt đối lập
nhưng cân bằng nhau về lượng : tài sản và nguồn hình thành tài sản. Ở đây chúng ta chỉ
nghiên cứu về tính giá tài sản của đơn vị, tức là biểu hiện hiện hữu của vốn kinh doanh của
doanh nghiệp. Về mặt giá trị, một khi chúng ta xác định được mặt hiện hữu của vốn, tức là tài
sản thì đó cũng chính giá trị của nguồn hình thành nên tài sản của doanh nghiệp. Do vậy,
chúng ta chỉ tập trung nghiên cứu về tính giá các loại tài sản trong một đơn vị nói chung.
Tài sản trong một đơn vị có qui mô dù lớn hay nhỏ, hoạt động trong lĩnh vực nào của
nền kinh tế cũng đều rất đa dạng, bao gồm nhiều loại khác nhau. Tuy nhiên như đã phân biệt
trong chương 1, người ta chia tài sản thành tài sản ngắn hạn và tài sản dài hạn. Chúng ta sẽ lần
lượt tìm hiểu cách tính giá của hai loại tài sản này.
3.3.1. Tính giá tài sản ngắn hạn
Trước hết, cần lưu ý ngay rằng, ở đây không đề cập đến tính giá tiền, mặc dù tiền có giá
trị thời gian của nó, nhưng theo quan điểm của kế toán, chúng ta coi như đơn vị tiền tệ quốc
gia (đồng ngân hàng Việt Nam) là có giá trị ổn định. Như định nghĩa nêu trên, tính giá chính
là việc biểu hiện bằng tiền giá trị của các loại tài sản. Tiền chính là thước đo giá trị của tất cả
các loại tài sản khác. Do vậy, chỉ tiến hành tính giá tiền khi nó là ngoại tệ. Bởi vì trong trường
hợp này nó được coi là một loại hàng hoá đặc biệt mà đơn vị có thực hiện các giao dịch mua
vào (thu vào) và bán ra (chi ra). Tỷ giá ngoại hối luôn luôn biến động, cho nên việc tính giá
ngoại tệ là cần thiết.
Đối với các khoản phải thu ngắn hạn chúng ta cũng không tiến hành tính giá, bởi vì nó
cũng là những khoản sẽ thu về bằng tiền. Tuy nhiên trong trường hợp có các khoản phải thu
94
khó đòi thì theo nguyên tắc thận trọng kế toán cần phải lập dự phòng để không phản ánh cao
hơn giá trị tài sản thực tế có thể thực hiện của tài sản.
Đối với hàng tồn kho chúng ta sẽ tìm hiểu về tính giá hàng tồn kho khi nhập vào và khi
xuất ra. Tuy nhiên hàng tồn kho có thể được nhập vào trong nhiều tình huống. Trong phạm vi
môn học này chúng ta chỉ nghiên cứu hai tình huống quan trọng bao gồm tính giá hàng tồn
kho nhập do mua vào và nhập do tự sản xuất. Tương tự như vậy, đối với tính giá xuất hàng
tồn kho chúng ta chỉ nghiên cứu hai tình huống là xuất dùng cho sản xuất và xuất bán.
Đối với các khoản đầu tư chứng khoán ngắn hạn, chúng ta cũng không nghiên cứu cách
tính giá vì nó là những khoản tương đương tiền. Nhưng chúng ta cần tính giá trong trường
hợp có những bằng chứng chắc chắn rằng thị giá của chứng khoán mà doanh nghiệp đang
nắm giữ thực tế đã giảm thấp hơn so với giá gốc. Điều này là do nguyên tắc thận trọng đòi
hỏi.
Đối với các tài sản ngắn hạn khác, do tính chất và đặc điểm của loại tài sản này không
được xác định, cho nên chúng ta không nghiên cứu cụ thể cách tính giá của nó.
Trong phạm vi chương này chỉ trình bày phương pháp tính giá hàng tồn kho trong một
số tình huống chủ yếu, các đối tượng là tài sản ngắn hạn khác sẽ được đề cập chi tiết trong
môn học Kế toán tài chính 1.
Thế nào là hàng tồn kho? Hàng tồn kho bao gồm những tài sản ngắn hạn trong một đơn
vị hiện đang trong trạng thái dự trữ cho sản xuất hoặc dự trữ cho lưu thông. Chẳng hạn như
nguyên vật liệu hiện đang trong kho của đơn vị đang chuẩn bị để sử dụng cho sản xuất, hay
hàng hoá dự trữ trong quầy chuẩn bị để bán. Có một đối tượng thuộc phạm trù hàng tồn kho,
nhưng về mặt hữu hình nó không thực sự đang ở trong kho của đơn vị, đó là hàng mua đang
đi đường hoặc hàng đang chuyển đi bán, nhưng chưa xác định là tiêu thụ. Hàng mua đang đi
đường là những vật liệu, hàng hoá mà đơn vị đã mua, tức là đã có quyền sở hữu về hàng hoá
này, nhưng hiện còn đang trên đường vận chuyển về kho của đơn vị, hoặc đang lưu kho lưu
bãi ở nơi khác. Hàng chuyển bán hay hàng gửi bán về thực chất vẫn đang thuộc sở hữu của
đơn vị mà chưa chuyển cho người mua hàng, về mặt hữu hình thì nó đang chuyển đến cho
người mua hoặc đang ở kho của đại lý. Như vậy, về bản chất đối tượng hàng tồn kho này
đang ở trong quá trình dự trữ cho sản xuất hoặc cho tiêu thụ, do vậy nó thuộc nhóm hàng tồn
kho.
Tính giá hàng tồn kho (vật tư, công cụ, hàng hoá, sản phẩm)
Đối với hàng tồn kho mua vào, trình tự tính giá hàng tồn kho mua vào bao gồm 3 bước.
Bước 1: Xác định giá trị mua vào của hàng tồn kho. Trị giá mua vào của hàng tồn kho
bao gồm giá mua thể hiện trên hoá đơn trừ đi các khoản giảm giá hàng mua và chiết khấu
thương mại mà đơn vị được hưởng khi mua hàng cộng với các khoản thuế không thuộc diện
được khấu trừ như thuế nhập khẩu hay thuế tiêu thụ đặc biệt, nếu có.
Bước 2: Tập hợp chi phí thu mua. Chi phí thu mua bao gồm toàn bộ chi phí phát sinh
liên quan đến quá trình thu mua hàng tồn kho.
Bước 3: Tổng hợp và tính giá thực tế hàng tồn kho mua vào như chi phí vận chuyển
bốc dỡ, lưu kho, lưu bãi, hao hụt trong giới hạn cho phép … Những chi phí thu mua không
thể tập hợp trực tiếp cho từng loại hàng tồn kho mua vào thì phải lựa chọn tiêu thức phù hợp
để phân bổ.
Công thức tính giá hàng tồn kho mua vào như sau:
Giá thực tế Giá mua (bao Giảm giá, Chi phí thu
nhập hàng = gồm cả thuế - chiết khấu + mua hàng tồn
tồn kho không được khấu thương kho
trừ) 95 mại
Giảm giá hàng mua là khoản tiền mà người bán đồng ý giảm trên giá bán cho người
mua trong trường hợp khi hàng đã mua không đủ chất lượng hoặc sai qui cách, phẩm chất
theo yêu cầu của người mua đã đặt ra.
Chiết khấu thương mại là khoản tiền giảm trừ mà người mua được hưởng khi mua
hàng với số lượng lớn hoặc là những khách hàng thường xuyên.
Ví dụ về tính giá nhập hàng tồn kho mua vào (Nguyễn Thị Đông. 2003)
Thông tin cho biết:
Doanh nghiệp A tiến hành mua sắm vật liệu bao gồm
-Vật liệu M: 10.000kg, giá mua cả thuế GTGT 10% là 220.000.000đ
- Vật liệu N: 40.000kg, giá mua là 660.000.000đ (đơn giá 16.500đ/kg)
- Các chi phí vận chuyển, bốc dỡ vật liệu phát sinh thực tế là 12.500.000đ
Yêu cầu: Tính giá thực tế vật liệu mua vào.
Chúng ta tiến hành tính giá vật liệu M và N theo trình tự ba bước nêu trên và theo hai
phương pháp tính thuế GTGT, đó là phương pháp khấu trừ thuế và phương pháp trực tiếp.
Bước 1: Tính trị giá mua vào của vật liệu (giá mua - giảm giá, chiết khấu hàng mua +
thuế không được hoàn lại)
Vật liệu M:
- Giá chưa có thuế GTGT 200.000.000 – 0 + 0 = 200.000.000
Vật liệu N: Giá chưa có thuế là 600.000.000đ
Bước 2: Tập hợp và phân bổ chi phí thu mua: 12.500.000đ
Phân bổ chi phí thu mua cho hai loại vật liệu với tiêu thức phân bổ lựa chọn là trọng
lượng vật liệu vận chuyển, bốc dỡ.
- Tổng chi phí phải phân bổ: 12.500.000đ
- Tổng tiêu thức phân bổ: 10.000 + 40.000 = 50.000kg
- Tiêu thức phân bổ cho vật liệu M: 10.000kg
- Tiêu thức phân bổ cho vật liệu N : 40.000kg
Như vậy chúng ta có thể tính được chi phí thu mua phân bổ cho vật liệu M:
12.500.000
M = x 10.000 = 2.500.000
10.000 + 40.000
Chi phí thu mua phân bổ cho vật liệu N sẽ là:
12.500.000
M = x 40.000 = 10.000.000
10.000 + 40.000
Bước 3: Tổng hợp chi phí và tính giá thực tế mua vào của vật liệu M và N
Giá thực tế của vật liệu M nhập kho sẽ là:
Trường hợp tính thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ, giá thực tế của vật liệu M
nhập kho sẽ là:
200.000.000 + 2.500.000 = 202.500.000đ
Và khi đó đơn giá thực tế nhập kho của vật liệu M là:
202.500.000/10.000 = 20.250đ/kg
Giá thực tế của vật liệu N nhập kho sẽ là:
Trường hợp tính thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ, giá thực tế của vật liệu M
nhập kho sẽ là:
600.000.000 + 10.000.000 = 610.000.000đ
96
Và khi đó đơn giá thực tế nhập kho của vật liệu N là:
610.000.000/40.000 = 15.250đ/kg
Trường hợp tính thuế GTGT theo phương pháp trực, giá thực tế của vật liệu M nhập
kho sẽ là:
220.000.000 + 2.500.000 = 222.500.000đ
Và khi đó đơn giá thực tế nhập kho của vật liệu M là:
222.500.000/10.000 = 22.250đ/kg
Giá thực tế của vật liệu N nhập kho sẽ là:
660.000.000 + 10.000.000 = 670.000.000đ
Và khi đó đơn giá thực tế nhập kho của vật liệu N là:
670.000.000/40.000 = 16.750đ/kg
+ Tính giá hàng tồn kho nhập do tự sản xuất, tự chế biến: Hàng tồn kho tự sản xuất,
chế biến được gọi là sản phẩm.
Để tiến hành sản xuất sản phẩm hay thực hiện cung ứng các dịch vụ cho khách hàng
doanh nghiệp phải tiêu hao các khoản chi phí nhất định. Nếu là cung ứng các dịch vụ thì quá
trình thực hiện dịch vụ và cung ứng dịch vụ xảy ra đồng thời, dịch vụ không thể nhập kho.
Nhưng để có căn cứ xác định giá bán dịch vụ, cần tính giá thành dịch vụ hoàn thành đã cung
ứng. Đối với các sản phẩm hữu hình, khi sản phẩm hoàn thành thì có thể nhập kho hoặc xuất
bán thẳng tại nơi sản xuất. Để xác định giá nhập kho của sản phẩm hoàn thành, chúng ta sử
dụng công thức dưới đây:
Tổng giá Giá trị Chi phí sản Giá trị sản
thành sản sản xuất thực tế phẩm, dịch
phẩm, phẩm, phát vụ dở
dịch vụ = dịch vụ + sinh - dang cuối
dở dang trong kỳ
đầu kỳ kỳ
Giá thành đơn Tổng giá thành sản phẩm, dịch vụ
vị sản phẩm, hoàn thành trong kỳ
dịch vụ =
Số lượng sản phẩm, dịch vụ hoàn thành
trong kỳ
Trình tự tính giá thành sản phẩm, dịch vụ hoàn thành được tiến hành theo 4 bước:
Bước 1: Tập hợp chi phí trực tiếp như chi phí nhân công, chi phí nguyên liệu, vật liệu
sử dụng trực tiếp để sản xuất ra sản phẩm hoặc thực hiện các dịch vụ. Về nguyên tắc, để tính
được giá thành một cách chính xác và đầy đủ, người ta khuyến khích kế toán tập hợp tối đa
các chi phí có thể tập hợp trực tiếp được cho từng đối tượng chịu chi phí. Tuy nhiên, có nhiều
chi phí rất khó tập hợp riêng rẽ trực tiếp cho từng đối tượng tính giá thành, khi đó cần phải áp
dụng công thức phân bổ chi phí theo một tiêu thức được lựa chọn phù hợp nhất có thể.
Bước 2: Tập hợp và phân bổ chi phí sản xuất chung cho các đối tượng chịu chi phí
như chi phí nhân viên quản lý phân xưởng, chi phí khấu hao máy móc sử dụng chung trong
toàn phân xưởng …
97
Bước 3: Xác định giá trị sản phẩm dở dang cuối kỳ. Việc đánh giá để xác định giá trị
sản phẩm dở dang cuối kỳ đóng vai trò quan trọng trong việc tính giá thành sản phẩm hoàn
thành, nó là một trong 3 thành phần trong công thức tính giá thành sản phẩm hoàn thành. Trên
thực tế, người ta có thể xác định giá trị sản phẩm dở dang cuối kỳ theo nhiều phương pháp
khác nhau tuỳ vào đặc điểm sản xuất kinh doanh của đơn vị, đặc điểm của các loại sản phẩm.
Có thể sử dụng xác định giá trị sản phẩm dở dang theo sản lượng ước tính tương đương, theo
chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp hoặc đánh giá theo 50% chi phí
chế biến hoặc phối hợp giữa các phương pháp này với nhau.
Bước 4: Tính tổng giá thành và giá thành đơn vị sản phẩm. Đây là bước cuối cùng
trongẳcình tự tính giá thành sản phẩm. Sau khi đã tính được giá trị sản phẩm dở dang ở bước
3, kế toán sẽ lấy giá trị sản phẩm dở dang đầu kỳ, cộng với toàn bộ chi phí phát sinh trong kỳ,
trừ đi giá trị sản phẩm còn dở dang cuối kỳ để tìm ra tổng giá thành sản phẩm hoàn thành
trong kỳ. Giá thành đơn vị sản phẩm sẽ được tính bằng cách lấy tổng giá thành sản phẩm hoàn
thành trong kỳ chia cho tổng số lượng sản phẩm hoàn thành trong kỳ.
Ví dụ về tính giá sản phẩm hoàn thành
Thông tin cho biết tại phân xưởng số 1 thuộc Nhà máy cơ khí Phú Xuân, Huế, trong
tháng 10 năm 20A có tình hình như sau:
Loại sản phẩm: máy cắt cỏ đơn giản, mã sản phẩm ký hiệu là K, đầu tháng không có
sản phẩm dở dang, cuối tháng hoàn thành nhập kho 900 máy và còn có 10o máy đang chế tạo
dở. Chi phí phát sinh trong kỳ như sau:
Chi phí vật liệu trựuc tiếp là 720.5 triệu, trong đó vật liệu chính 680 triệu.
Chi phí nhân công trực tiếp là 54 triệu.
Chi ph sản xuất chung là 45 triệu.
Cho biết, nhà máy áp dụng phương pháp tính giá trị sản phẩm dở dang theo chi phí vật
liệu chính.
Yêu cầu: Hãy tính tổng giá thành của 900 máy cắt cỏ và giá thành của 1 máy hoàn
thành.
Vận dụng 4 bước tính giá thành đã nêu trên, chúng ta có:
Bước 1: Tập hợp chi phí trực tiếp. Theo thông tin đã cho biết, chúng ta chỉ có thể tập
hợp trực tiếp cho máy cắt cỏ đã hoàn thành ba loại chi phí bao gồm chi phí vật liệu phụ là
40.5 triệu (vật liệu chính phải phân bổ), chi phí nhân công trực tiếp là 54 triệu và chi phí sản
xuất chung là 45 triệu. Ở đây, chi phí sản xuất chung có thể tập hợp trực tiếp cho sản phẩm
hoàn thành bởi vì nhà máy này chỉ tính chi phí vật liệu chính cho sản phẩm dở dang với mức
bằng 100% chi phí đối với sản phẩm hoàn thành, các chi phí khác tính 100% cho sản phẩm
hoàn thành và 0% cho sản phẩm dở dang. Như vậy chi phí vật liệu chính phải phân bổ cho sản
phẩm hoàn thành và sản phẩm dở dang.
Bước 2: Phân bổ chi phí vật liệu chính cho số máy đã chế tạo xong và số máy đang
chế tạo dở. Theo dữ liệu cho biết nhà máy áp dụng phân bổ vật liệu chính cho số máy đã chế
tạo xong và số máy còn đang chế tạo dở dang là như nhau. Chi phí cần phải phân bổ là 680
triệu, tiêu thức phân bổ trong trường hợp này là số lượng máy đã chế toạ xong (900 cái) và số
máy đang chế tạo dở (100 cái).
Áp dụng công thức phân bổ chi phí, ta có:
98
VLC phân bổ cho 680
máy cắt cỏ đã chế tạo xong = x 900 = 612 (triệu)
900 + 100
Bước 3: Tính giá trị sản phẩm dở dang. Theo thông tin và lập luận như trên, chúng ta
sẽ tính được chi phí vật liệu chính tính cho 100 máy căt có đang chế tạo dở là:
680 - 612 = 68 (triệu)
Bước 4: Tổng hợp chi phí để tính tổng giá thành và giá thành đơn vị sản phẩm hoàn
thành.
Theo công thức tính giá thành và số liệu tính toán ta có:
Tổng giá
thành = 0 + (720.5 + 54 + 45) - 68 = 751.5 triệu
Giá thành
đơn vị = 751.5 / 900 = 0.835 triệu hay 835.000đ/1 máy
Từ tính toán trên, chúng ta sẽ thiết lập được bảng tính giá thành như sau:
ĐVT: triệu đồng
Khoản mục chi phí Gía trị Chi phí sản Chi phí sản Tổng giá Giá thành đơn
sản xuất phát sinh xuất dở dang thành sản vị sản phẩm
phẩm dở trong kỳ cuối kỳ phẩm
dang
đầu kỳ
1. Chi phí NVL trực 0 720.5 68.0 652.5 0.725
tiếp
Trong đó, vật liệu 680.0 68.0 612.0 0.68
chính
2. Chi phí nhân công 0 54.0 0 54.0 0.06
trực tiếp
3. Chi phí sản xuất 0 45.0 0 45.0 0.05
chung
Cộng 0 819.5 68.0 751.5 0.835
Tính giá xuất hàng tồn kho
Trên thực tế để quản lý và kế toán hàng tồn kho nói chung người ta có thể sử dụng một
trong hai phương pháp bao gồm phương pháp kê khai thường xuyên và phương pháp kiểm kê
định kỳ. Việc lựa chọn phương pháp kế toán nào cho phù hợp tuỳ thuộc vào đặc điểm của bản
thân loại hàng tồn kho mà doanh nghiệp đang nắm giữ. Lựa chọn phương pháp này hay
phương pháp khác có ảnh hưởng trực tiếp đến việc tính giá hàng tồn kho, do vậy doanh
nghiệp cần phải nghiên cứu kỹ lưỡng để vận dụng cho tốt.
Phương pháp kê khai thường xuyên là phương pháp theo dõi và phản ánh một cách
thường xuyên, liên tục tình hình nhập, xuất, tồn kho của hàng tồn kho như nguyên vật liệu,
hàng hoá, sản phẩm trên sổ kế toán sau mỗi nghiệp vụ nhập hoặc xuất hàng tồn kho. Theo
phương pháp kế toán kê khai thường xuyên, vào mọi thời điểm người ta đều có thể tính được
giá trị hàng tồn kho theo công thức dưới đây:
99
Trị giá HTK tồn cuối kỳ = Trị giá HTK tồn đầu kỳ
+ Trị giá HTK nhập trong kỳ
- Trị giá HTK xuất trong kỳ
Phương pháp kiểm kê định kỳ là phương pháp kế toán hàng tồn kho mà trong kỳ chỉ
theo dõi các nghiệp vụ nhập vào, cuối kỳ tiến hành kiểm kê hàng tồn kho rồi từ đó xác định
giá trị hàng tồn kho xuất trong kỳ theo công thức dưới đây:
Trị giá HTK xuất trong kỳ = Trị giá HTK tồn đầu kỳ
+ Trị giá HTK nhập trong kỳ
- Trị giá HTK tồn cuối kỳ
Với đặc trưng của phương pháp kiểm kê định kỳ, chúng ta cần hết sức lưu ý cẩn thận
khi tiến hành kiểm kê hàng tồn kho cuối kỳ, bởi vì nếu có saoi sót gì khi kiểm kê sẽ làm cho
việc tính giá vốn hàng tồn kho xuất dùng hoặc xuất bán bị sai lệch, từ đó dẫn đến việc tính sai
giá thành của sản phẩm hoặc sai giá vốn hàng bán ảnh hưởng đến việc tính lãi gộp, thu nhập
thuần, tài sản hiện có và vốn chủ sở hữu không những của kỳ này mà cho cả những kỳ tiếp
theo bởi vì giá tị hàng tồn kho của cuối kỳ này sẽ được kết chuyển thành giá tị hàng tồn kho
đầu kỳ sau. Hơn nữa, nếu giá trị hàng tồn kho chiếm tỷ trọng lớn trong tài sản, việc tính sai
giá xuất của hàng tồn kho sẽ làm ảnh hưởng đến tính chính xác của một số chỉ tiêu trong các
báo cáo tài chính của doanh nghiệp. Vì lý do đó, một khuyến cáo đối với các doanh nghiệp là
phải nên rất cẩn thận khi lựa chọn sử dụng phương pháp kiểm kê định kỳ để kế toán hàng tồn
kho. Trong điều kiện kế toán thủ công, nếu sử dụng phương pháp kế toán kê khai thường
xuyên thì có rất nhiều tính toán, tuy nhiên, với sự trợ giúp đắc lực của máy vi tính và phần
mềm kế toán, chúng ta có thể xử lý nhanh chóng những tính toán phức tạp, do vậy phương
pháp kê khai thường xuyên được khuyến cáo là nên sử dụng. Phương pháp kiểm kê định kỳ
chỉ nên áp dụng cho các doanh nghiệp như các đơn vị thương mại kinh doanh các mặt hàng có
giá trị thấp, số lượng lớn, nhiều chủng loại, qui cách hoặc là các đơn vị sản xuất với qui mô
nhỏ, chỉ sản xuất một loại sản phẩm duy nhất.
Về phương pháp xác định giá trị hàng tồn kho xuất dùng cho hoặc xuất bán, theo Chuẩn
mực 02 - Hàng tồn kho, có 4 phương pháp tính giá xuất kho sau đây:
1. Phương pháp giá đích danh
2. Phương pháp đơn giá bình quân
3. Phương pháp nhập trước xuất trước (FIFO)
4. Phương pháp nhập sau xuất trước (LIFO)
Theo phương pháp giá đích danh, giá trị hàng tồn kho xuất ra thuộc lần nhập kho nào
thì lấy đích danh giá nhập kho của lần nhập đó làm giá xuất kho.
Theo phương pháp đơn giá bình quân, vào cuối mỗi kỳ kế toán phải xác định đơn giá
bình quân của hàng tồn kho đầu kỳ và nhập trong kỳ để tính giá xuất kho theo công thức sau
đây:
Trị giá hàng tồn kho đầu kỳ
Đơn giá bình + Trị giá hàng tồn kho nhập trong kỳ
quân cả kỳ =
Số lượng hàng tồn kho tồn đầu kỳ
+ Số lượng hàng tồn kho nhập trong kỳ
100
Ngoài ra, người ta còn có thể tính đơn giá bình quân sau mỗi lận nhập hoặc có thể tính
đơn giá bình quân của hàng tồn kho cuối kỳ trước theo hai công thức dưới đây.
Trị giá hàng tồn kho đầu kỳ (hay cuối
Đơn giá bình kỳ trước)
quân cuối kỳ =
trước Số lượng hàng tồn kho tồn đầu kỳ
Theo phương pháp nhập trước xuất trước, hàng tồn kho xuất ra được tính theo giá của
lô hàng nhập trước nhất, nếu không đủ về mặt số lượng thì lấy tiếp giá của lô hàng nhập vào
tiếp theo theo thứ tự từ trước đến sau.
Theo phương pháp nhập sau xuất trước, hàng tồn kho xuất ra được tính theo giá của lô
hàng nhập sau cùng, nếu không đủ về mặt số lượng thì lấy tiếp giá của lô hàng nhập trước lô
hàng sau cùng và cứ như vậy tính ngược lên theo thời gian.
Trình tự tính giá của hàng tồn kho xuất dùng hoặc xuất bán trong kỳ được tiến hành
theo ba bước.
Bước 1: Xác định số lượng hàng tồn kho xuất dùng hoặc xuất bán
Bước 2: Xác định đơn giá của hàng tồn kho xuất dùng hoặc xuất bán
Bước 3: Phân bổ chi phí thu mua cho hàng đã tiêu thụ trong kỳ theo tiêu thức phù hợp
(nếu có) theo công thức dưới đây:
Tổng chi phí thu mua cần phân bổ
Chi phí thu Tiêu thức phân
mua phân bổ = x bổ cho hàng
cho hàng tiêu Tông tiêu thức phân bổ của hàng tồn tiêu thụ trong
thụ kho cuối kỳ và bán trong kỳ kỳ
Ví dụ minh hoạ về các phương pháp tính giá xuất kho
Giả sử có tình huống sau:
Tại một đơn vị, tình hình nhập, xuất hàng hoá A trong tháng như sau:
1. Tồn đầu tháng 1.000kg, đơn giá 10.000đ/kg
2. Nhập, xuất trong tháng
- Ngày 5: Nhập 3.000kg, đơn giá 11.000đ/kg
- Ngày 6: Nhập 1.000kg, đơn giá 10.800đ/kg
- Ngày 10: Xuất 3.000kg
- Ngày 12: xuất 500 kg
- Ngày 25: Nhập 3.000kg, đơn giá 10.500đ/kg
- Ngày 26: Xuất 2.000kg
3. Tồn cuối tháng: 2.000kg.
Yêu cầu: Tính giá xuất kho của hàng hoá A trong tháng theo 3 phương pháp là phương
pháp đơn giá bình quân cả kỳ dự trữ, phương pháp nhập trước xuất trước và phương pháp
nhập sau xuất trước.
Lời giải:
1. Theo phương pháp đơn giá bình quân cả kỳ dự trữ:
- Đơn giá bình quân thực tế hàng xuất:
1.000x10.000 + 3.000x11.000 + 1.000x10.800 + 3.000x10.500
101
Đơn giá bình quân =
1.000 + 3.000 + 1.000 + 3.000
= 10.662,5đ/kg
- Giá thực tế hàng xuất:
Ngày 10: 3.500kgx10.662,5 = 37.318.750đ
Ngày 12: 500kgx10.662,5 = 5.331.250đ
Ngày 26: 2.000x10.662,5 = 21.325.000đ
Cộng 63.975.000đ
- Giá thực tế hàng tồn cuối kỳ: 21.325.000đ
2. Theo phương pháp nhập trước xuất trước:
- Giá thực tế xuất:
Ngày 10: 1.000kgx10.000đ/kg + 2.500kgx11.000đ/kg = 37.500.000đ
Ngày 12: 500kgx10.800đ/kg + 1.000kgx10.500đ/kg = 5.500.000đ
Ngày 26: 1.000kgx10.800đ/kg + 1.000kgx10.500đ/kg = 21.300.000đ
- Giá thực tế hàng tồn cuối kỳ: 21.000.000đ
3. Theo phương pháp nhập sau xuất trước:
- Giá thực tế hàng xuất:
Ngày 10: 1.000kgx10.800đ/kg + 2.500kgx11.000đ/kg = 38.300.000đ
Ngày 12: 500kgx11.000đ/kg = 5.500.000đ
Ngày 26: 2.000kgx10.500đ/kg = 21.300.000đ
- Giá thực tế hàng tồn cuối kỳ: 20.500.000đ
Lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho
Để có thể có thông tin về giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho, kế toán
được phép lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho trong tình huống giá trên thị trường của hàng
tồn kho mà đơn vị đang nắm giữ có xu hướng giảm thấp hơn với giá gốc mua vào được ghi
nhận trên sổ sách kế toán. Việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho phù hợp với nguyên tắc
thận trọng của kế toán. Nguyên tắc này đòi hỏi kế toán không được phản ánh giá trị tài sản
trên sổ kế toán lớn hơn giá trị có thể thực hiện ước tính của tài sản đó.
Lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho thực chất là việc tính trước tổn thất có thể xảy ra
do hàng tồn kho bị giảm giá trên thị trường, điều này gây bất lợi cho đơn vị. Với bản chất như
vậy, khi lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho kế toán tính trước vào chi phí sản xuất kinh
doanh phần chênh lệch giá trị giữa giá trên sổ kế toán và giá thị trường vào thời điểm cuối kỳ.
Mức được lập dự phòng tính trước vào chi phí sản xuất kinh doanh được tính theo công
thức sau:
Mức lập dự phòng = Giá trị ghi sổ của hàng tồn kho - Giá trị thực hiện ước tính
Lập dự phòng phải thu khó đòi
Như đã trình bày, các khoản phải thu đã được biểu hiện bằng tiền, do vậy về nguyên tắc
thì không phải tính giá chúng. Nhưng theo nguyên tắc thận trọng, trên thực tế có thể có những
khách hàng đáng ngờ mà đơn vị có thể không thể đòi nợ được, cho nên kế toán phải tiến hành
102
trích lập dự phòng phải thu khó đòi để có thể bù đắp được tổn thất khi thực sự xảy ra việc
khong thu được đối với những khách hàng đáng ngờ này.
Mức trích lập dự phòng phải thu khó đòi có thể được tính toán dựa trên kinh nghiệm của
đơn vị với các khách hàng trong quá khứ về tỷ lệ nợ không thu được, hoặc dựa trên một
khoảng thời gian nhất định mà khách hàng thanh toán chậm, hoặc dựa vào tình hình thực tế
của con nợ để trích lập một mức dự phòng rủi ro không thu được nợ có thể xảy ra tỏng tương
lai.
Lập dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán ngắn hạn
Đối với những khoản đầu tư chứng khoán ngắn hạn, trong điều kiện thị trường chứng
khoán phát triển mạnh thì chứng khoán có thể dễ dàng chuyển thành tiền mà không có rủi ro
hoặc rủi ro rất ít. Tuy nhiên, giá cả trên thị trường chứng khoán thường xuyên biến động. Nếu
trong tình huống mà đơn vị đang nắm giữ những chứng khoán liên tục bị rớt giá trên thị
trường, khi đó kế toán cần phải tính toán và lập dự phòng đầu tư chứng khoán ngắn hạn với
mức lập dự phòng bằng chênh lệch giá giữa giá gốc của chứng khoán ghi nhận trên sổ sách kế
toán và giá thực tế trên thị trường vào thời điểm lập dự phòng nhân lên với số lượng từng loại
chứng khoán mà đơn vị đang nắm giữ.
Một điều cần lưu ý là chỉ được lập các khoản dự phòng nêu trên, nếu kế toán có những
bằng chứng chắc chắn về sự giảm giá hoặc khả năng khách hàng không trả được nợ. Trong
tình huống xu hướng giá tăng lên thì không được lập dự phòng.
3.3.2. Tính giá tài sản dài hạn
Tài sản dài hạn bao gồm các khoản phải thu dài hạn, TSCĐ và các khoản đầu tư tài
chính dài hạn. Tuy nhiên ở đây chúng ta chỉ đề cập đến tính giá TSCĐ trong một số tình
huống chủ yếu bao gồm TSCĐ mua vào, TSCĐ tự chế tạo, TSCĐ nhận vốn góp liên doanh, c
TSCĐ được cấp trên cấp và TSCĐ thuê tài chính. Về thực chất các khoản phải thu dài hạn đã
được biểu hiện bằng tiền.
Tính giá TSCĐ mua vào
Theo Chuẩn mực 03 - TSCĐ hữu hình, nguyên giá TSCĐ được xác định bằng toàn bộ
các khoản chi phí mà doanh nghiệp bỏ ra để có được TSCĐ tính đến thưòi điểm đưa tài sản
đó vào trạng thái sẵn sàng sử dụng được.
Khi mua TSCĐ vào, nguyên giá của TSCĐ được tính theo công thức sau:
Nguyên giá TCSĐ = Giá mua thực tế + Chi phí trước khi sử dụng
mua vào
TSCĐ xây dựng:
Nguyên giá TSCĐ = Giá thành thực tế (hoặc giá trị quyết toán công trình)
xây dựng + Chi phí trước khi sử dụng (nếu có)
TSCĐ được cấp:
103
Nguyên giá TSCĐ = Giá ghi sổ của đơn vị cấp + Chi phí trước khi sử dụng
được cấp
TSCĐ nhận góp vốn liên doanh:
Nguyên giá TSCĐ góp vốn = Giá do Hội đồng định giá quyết định
+ Chi phí trước khi sử dụng (nếu có)
TSCĐ hữu hình mua dưới hình thức trao đổi:
Nguyên giá TSCĐ trao đổi = Giá trị hợp lý của TCSĐ nhận về
+/- khoản tiền trả thêm/nhận thêm
TSCĐ vô hình:
Nguyên giá TSCĐ vô hình = Chi phí chi ra để mua các TSCĐ vô hình
Đối với TSCĐ, do đặc điểm của TSCĐ là nó chuyển dần giá trị vào giá trị của sản
phẩm, dịch vụ hoàn thành và hao mòn cả về mặt hữu hình và vô hình, nên kế toán cần phải
theo dõi TSCĐ theo ba chỉ tiêu bao gồm nguyên giá TSCĐ, khấu hao TSCĐ và giá trị còn lại
của TSCĐ. Nguyên giá TSCĐ là giá trị ghi sổ ban đầu khi đơn vị nhận tài sản. Trong quá
trình sử dụng, TSCĐ sẽ bị hao mòn, bị giảm giá. Tuy nhiên để tính toán một cách chính xác
mức độ giảm giá của TSCĐ là một việc rất khó khăn và tốn kém, do vậy trên thực tế người ta
sử dụng một phương pháp đơn giản để có thể tính toán và phân bổ giá trị của TSCĐ vào giá
trị sản phẩm hoàn thành nhằm xác định mức thu hồi vốn đầu tư vào TSCĐ theo từng kỳ. Đó
chính là phương pháp tính khấu hao.
Khấu hao là việc phân bổ một cách có hệ thống giá trị phải khấu hao của TSCĐ trong
suốt thời gian sử dụng hữu ích của tài sản đó (Chuẩn mực 03). Trong đó, giá trị phải khấu hao
là nguyên giá của TSCĐ ghi trên các báo cáo tài chính trừ đi giá trị thanh lý ước tính của tài
sản đó. Thời gian hữu ích của TSCĐ được hiểu là thời gian mà TSCĐ phát huy được tác dụng
cho sản xuất, kinh doanh và được tính bằng:
(1) Thời gian mà doanh nghiệp dự tính sử dụng TSCĐ; hoặc
(2) Số lượng sản phẩm hoặc các đơn vị tính tương tự mà doanh nghiệp dự tính thu được
từ việc sử dụng tài sản.
Hiện nay theo qui định của Chuẩn mực 03 - TSCĐ hữu hình, tiêu chuẩn để ghi nhận
TSCĐ hữu hình bao gồm 4 tiêu chuẩn sau đây:
(1) Chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai từ việc sử dụng tài sản đó;
(2) Nguyên giá tài sản phải được xác định một cách đáng tin cậy;
(3) Thời gian sử dụng ước tính trên 1 năm;
(4) Có đủ tiêu chuẩn giá trị theo qui định hiện hành (từ 10 triệu đồng trở lên)
Theo qui định của Chuẩn mực 04 - TSCĐ vô hình, để đủ điều kiện ghi nhận là TSCĐ vô
hình, tài sản cần thoả mãn đồng thời 4 tiêu chuẩn sau:
(1) Chắc chắn thu được lưọi ích kinh tế trong tương lai do tài sản đó mang lại;
(2) Nguyên giá tài sản phải được xác định một cách đáng tin cậy;
(3) Thời gian sử dụng ước tính trên 1 năm;
(4) Có đủ tiêu chuẩn giá trị theo qui định hiện hành (từ 10 triệu đồng trở lên)
Theo Chuẩn mực 03 và Chuẩn mực 04, có 3 phương pháp tính khấu hao sau đây:
- Phương pháp khấu hao đều hay còn gọi là khấu hao theo đường thẳng
- Phương pháp khấu hao theo số dư giảm dần
- Phương pháp khấu hao theo số lượng sản lượng
104
Mối quan hệ giữa nguyên giá TSCĐ, khấu hao TSCĐ và giá tị còn lại của TSCĐ được
thể hiện qua công thức sau đây:
Giá trị còn lại của TSCĐ = Nguyên giá TSCĐ - Khấu hao luỹ kế
Ví dụ về tính giá TSCĐ
Chẳng hạn, Công ty dược Trung Ương Huế mua một dây chuyền sản xuất thuốc của
Pháp, trị giá 250 triệu là giá chưa có thuế GTGT, chi phí lắp đặt, chạy thử là 10 triệu.
Yêu cầu: Hãy tính giá giá của dây chuyền sản xuất thuốc nêu trên.
Lời giải:
Theo nguyên tắc tính giá TSCĐ mua vào chúng ta có thể tính được giá trị của dây
chuyền sản xuất thuốc mà Công ty dược Trung Ương Huế mua vào như sau:
Giá trị dây chuyền sản xuất = 250 + 10 = 260 triệu
Tính giá TSCĐ thuê tài chính
Theo Chuẩn mực 06 - Thuê tài sản, thuê tài sản là sự thoả thuận giữa bên cho thuê và
bên thuê về việc bên cho thuê chuyển quyền sử dụng tài sản cho bên thuê trong một khoảng
thời gian nhất định để được nhận tiền cho thuê một lần hoặc nhiều lần. Thuê tài sản được
phân biệt thành hai loại thuê hoạt động và thuê tài chính.
Thuê tài chính được hiểu là nghiệp vụ thuê tài sản mà bên cho thuê có sự chuyển giao
phân flớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu tài sản cho bên thuê. Quyền sở hữu tài
sản có thể chuyển giao vào cuối thời hạn thuê. Những nghiệp vụ thuê tài sản không thoả mãn
là thuê tài chính sẽ được gọi là thuê hoạt động.
Đối với tài sản thuê hoạt động, số tiền thuê được ghi nhận vào chi phí sản xuất trong
kỳ.
Đối với hoạt động thuế tài chính, kế toán bên đi thuê TSCĐ ghi nhận nguyên giá
TSCĐ thuê theo công thức sau:
Nguyên giá TSCĐ = Giá trị hợp lý của tài sản thuê tại thời điểm khởi đầu thuê
thuê tài chính + chi phí trực tiếp liên quan đến hoạt động thuê tài chính
Số tiền mà bên thuê TSCĐ phải trả cho bên cho thuê bao gồm một phần vốn gốc và
một phần là lãi thuê tài sản, trong đó lãi thuê tài sản được ghi nhận là chi phí tài chính mà
không kế toán vào chi phí sản xuất kinh doanh.
Cần lưu ý rằng, đối với các khoản phải thu dài hạn, nếu có những bằng chứng chắc
chắn về khả năng trả nợ của những khách hàng xấu, kế toán cần lập dự phòng phải thu dài hạn
khó đòi. Tương tự đối với các khoản đầu tư chứng khoán dài hạn, nếu giá của các chứng
khoán do đơn vị nắm giữ có xu hướng giảm giá thấp hơn giá gốc mua vào, kế toán cần tính
toán và lập dự phòng giảm giá đầu từ chứng khoán dài hạn.
105
3.4. Tóm tắt chương 3
Chương 3 đề cập đến sự cần thiết của tính giá các đối tượng kế toán và vị trí của
phương pháp tính giá trong hệ thống bốn phương pháp kế toán, năm nguyên tắc kế toán
chung có ảnh hưởng đến tính giá, hai yêu cầu đối với tính giá và ba nguyên tắc mà kế toán
khi tính giá phải bảo đảm tuân thủ. Trình tự tính giá các đối tuợng kế toán chủ yếu bao gồm
tính giá các tài sản ngắn hạn và tài sản dài hạn. Cần lưu ý rằng các tài sản đã được thể hiện
bằng tiền hoặc tương đương tiền chỉ tính giá khi liên quan đến ngoại tệ hoặc khi thị giá các
tài sản này thấp hơn giá gốc của chúng ghi trong sổ sách kế toán, khi đó kế toán cần lập dự
phòng để bù đắp rủi ro khi xảy ra thiệt hại do sự giảm giá của các tài sản này.
3.5. Câu hỏi ôn tập chương 3
1. Tại sao phải tính giá các đối tượng kế toán?
2. Phương pháp tính giá là gì? Vị trí của nó trong hệ thống phương pháp kế toán?
3. Các tài sản là tiền hoặc tương đương tiền phải tính giá khi nào?
4. Trình bày 5 nguyên tắc kế toán chung ảnh hưởng đến tính giá?
5. Trình bày hai yêu cầu đối với tính giá và ba nguyên tắc mà kế toán phải tuân thủ khi thực
hiện tính giá.
6. Trình bày công thức phân bổ chi phí. Cho ví dụ minh hoạ.
7. Trình bày ba bước khi tính giá hàng tồn kho, nguyên vật liệu, hàng hoá mua vào.
8. Trình bày bốn bước tính giá thành sản phẩm hoàn thành. Công thức tính giá tổng giá thành
sản phẩm hoàn thành và giá thành đơn vị thành phẩm.
9. Trình bày bốn phương pháp tính giá xuất kho hàng tồn kho để sử dụng hoặc xuất bán.
10. Thế nào là phương pháp kê khai thường xuyên? Phương pháp kiểm kê định kỳ?
11. Khi nào kế toán được lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho?
12. Khi nào kế toán được lập dự phòng phải thu khó đòi?
13. Cho biết ý nghĩa của việc lập dự phòng giảm giá tài sản nói chung.
14. Trình bày công thức tính giá TSCĐ trong các trường hợp: (1) mua vào; (2) nhận vốn góp;
(3) tự xây dựng; (4) được cấp; (5) trao đổi tương đương.
15. Trình bày công thức tính giá TSCĐ vô hình.
16. Trình bày công thức tính giá TSCĐ thuê tài chính.
17. TSCĐ cần phải được theo dõi theo ba chỉ tiêu, đó là những chỉ tiêu nào và mối quan hệ
giữa chúng ra sao?
18. Khấu hao là gì? Có mấy phương pháp tính khấu hao? Kể tên các phương pháp này?
19. Hãy cho biết Chuẩn mực kế toán nào trực tiếp hướng dẫn kế toán hàng tồn kho.
20. Hãy cho biết những Chuẩn mực kế toán nào trực tiếp hướng dẫn kế toán TSCĐ.
106
3.6. Bài tập chương 3
Bài tập 3.1 : Kiểm tra tổng hợp các khái niệm
Hãy cho biết những lời khẳng định dưới đây đúng hay sai (đánh dấu X vào ô lựa chọn
của bạn).
Đúng Sai
1 Tính giá là phương pháp thông tin và kiểm tra về sự hình thành và
phát sinh các chi phí nhằm giúp kế toán tính toán giá trị ghi sổ của
các loại tài sản của đơn vị.
2 Tính giá là phương pháp biểu hiện giá trị các đối tượng kế toán
bằng tiền phù hợp với các nguyên tắc và các qui định pháp luật của
Nhà nước ban hành.
3 Nguyên tắc giá gốc đòi hỏi một tài sản khi đơn vị mua vào phải
được ghi nhận theo giá phí (chi phí) tại thời điểm xảy ra nghiệp vụ
mua.
4 Nguyên tắc hoạt động liên tục yêu cầu kế toán phải điều chỉnh liên
tục giá tị các tài sản trên sổ sách kế toán theo giá thị trường.
5 Nguyên tắc thận trọng đòi hỏi kế toán không được kế toán giá trị
của tài sản cao hơn giá trị thực hiện ước tính cảu tài sản đó.
6 Nguyên tắc khách quan đòi hỏi các số liệu kế toán ghi chép phải
dựa trên những sự kiện có tính kiểm tra được, cụ thể đối với số liệu
kế toán về giá trị tài sản phải dựa trên giá phí.
7 Nếu doanh nghiệp đã chọn phương pháp kế toán kê khai thường
xuyên để kế toán hàng tồn kho thì không được thay đổi phương
trong phạm vi một kỳ kế toán.
8 Ba nguyên tắc mà kế toán phải tuân thủ khi tính giá là phải xác
định đối tượng tính giá phù hợp, phân loại chi phí hợp lý và chọn
tiêu thức phân bổ chi phí phù hợp.
9 Khi tính giá hàng hoá mua vào do nhập khẩu, nếu có thuế nhập
khẩu, kế toán không cần phải tính thuế nhập khẩu này vào giá gốc
của hàng hoá mua vào.
10 Khi mua vật tư vào, nếu được hưởng chiết khấu thanh toán, kế toán
phải trừ bớt số tiền chiết khấu này khỏi giá gốc của vật tư mua vào.
11 Hàng tồn kho bao gồm những tài sản đang dự trữ trong kho của
đơn vị
12 Muốn tính được giá xuất kho của hàng tồn kho theo phương pháp
đơn giá bình quân cả kỳ, cần phải biết các đại lượng sau đây: (1)
giá thực tế của hàng tồn kho đầu kỳ; (2) giá thực tế của hàng tồn
kho nhập trong kỳ; (3) số lượng của hàng tồn kho tồn đầu kỳ và (4)
số lượng hàng tồn kho nhập trong kỳ.
13 Theo phương pháp nhập trước xuất trước, hàng tồn kho xuất ra
được tính theo giá của lô hàng nhập trước nhất, do vậy giá của
hàng tồn kho cuối kỳ sẽ là giá của các lô hàng nhập sau cùng.
14 Theo phương pháp giá đích danh, giá trị hàng tồn kho xuất ra
thuộc lần nhập kho nào thì lấy đích danh giá nhập kho của lần nhập
đó làm giá xuất kho.
15 Theo phương pháp nhập sau xuất trước, hàng tồn kho xuất ra được
107
tính theo giá của lô hàng nhập sau cùng, do vậy giá của hàng tồn
kho cuối kỳ sẽ là giá của các lô hàng nhập sau cùng.
16 Kê khai thường xuyên là phương pháp kế toán hàng tồn kho mà
trong kỳ chỉ theo dõi các nghiệp vụ nhập vào, cuối kỳ tiến hành
kiểm kê hàng tồn kho rồi từ đó xác định giá trị hàng tồn kho xuất
trong kỳ.
17 Kiểm kê định kỳ là phương pháp theo dõi và phản ánh một cách
thường xuyên, liên tục tình hình nhập, xuất, tồn kho của hàng tồn
kho.
18 Khi thị giá của chứng khoán mà doanh nghiệp nắm giữ tăng cao
hơn giá gốc của chúng thì kế toán cần lập dự phòng.
19 Khi mua TSCĐ, nếu phát sinh thêm các chi phí lắp đặt, chạy thử,
kế toán không được cộng thêm chi phí này vào nguyên giá của
TSCĐ mua vào.
20 Giá trị còn lại của TSCĐ được tính bằng cách lấy nguyên giá của
TSCĐ trừ đi khấu hao của kỳ tính toán.
21 Khi mua vật liệu, nếu được hưởng chiết khấu thương mại, kế toán
cần phải trừ bớt số tiền chiết khấu này khỏi giá gốc của vật liệu
mua vào.
Bài tập 3.2. Tính giá tài sản mua vào
Tại HTX TMDV Thuận Thành trong tháng 1 năm 20A có các nghiệp vụ sau đây:
1. Mua sữa chua của Nhà máy Bia Huế, số lượng 1.000 hộp, đơn giá 1.800đ/hộp. Chiết khấu
thương mại được hưởng 1%.
2. Mua nước gội đầu Monsavon của Pháp, số lượng 200 chai, đơn giá 55.000đ/chai.
3. Mua phần mềm kế toán trị giá 30 triệu. Chi phí cài đặt 5 triệu.
Yêu cầu: Tính giá các tài sản mua vào nêu trên.
Bài tập 3.3. Tính giá thành sản phẩm tự sản xuất
Tại phân xưởng may số 1 của Nhà máy dệt Thuỷ Dương, Huế trong tháng 2 có tình
hình chi phí sản xuất quần áo thể thao xuất khẩu mã hiệu sản xuất là K102 như sau:
- Chi phí vải : 124 triệu
- Chi phí vật liệu phụ : 5 triệu
- Chi phí lương công nhân trực tiếp may : 10 triệu
- Chi phí sản xuất chung phân xưởng : 5 triệu
- Đầu tháng có chi phí sản xuất dở dang còn đang nằm trong quần áo may dở là 20
triệu (chi phí vải).
- Cuối tháng nhập kho 1000 bộ quần áo hoàn thành và 200 bộ may dở.
- Chi phí tính cho quần áo may dở chỉ bao gồm chi phí vải được tính bằng chi phí cho
quần áo đã may xong, những chi phí khác tính hết vào sản phẩm hoàn thành trong tháng.
- Kỳ tính giá thành là tháng.
Yêu cầu: Tính giá thành của 1000 bộ quần áo hoàn thành và giá thành đơn vị một bộ
quần áo.
108
Bài tập 3.4. Tính giá giá xuất kho hàng hoá
Công ty TNHH Tường Vân chuyên kinh doanh mặt hàng đường. Trong tháng 1 năm
20A, các nghiệp vụ mua bán diễn ra như sau:
- Tồn kho đầu tháng: 500kg, đơn giá 9.800đ/kg
- Ngày 5: mua 1.000kg, đơn giá 10.000đ/kg
- Ngày 6: bán 1.200kg
- Ngày 10: mua 2.000kg, đơn giá 10.100đ/kg
- Ngày 15: bán 1.500kg
- Ngày 30: mua 1.000kg, đơn giá 1.150đ.kg
- Tồn kho cuối tháng 1.800kg
Yêu cầu: Tính giá xuất kho đường bán trong tháng 1 và giá trị đường tồn kho cuối
tháng theo ba phương pháp bao gồm phương pháp đơn giá bình quân cả kỳ, nhập trước xuất
trước và nhập sau xuất trước.
Tài liệu tham khảo cho sinh viên
1. Chuẩn mực kế toán 02, 03 và 04.
Tài liệu tham khảo chương 3
1. Nguyễn Thị Đông. 2003. Giáo trình Lý thuyết hạch toán kế toán. NXB Tài chính, Hà Nội.
2. Nguyễn Việt, Võ Văn Nhị. 2006. Nguyên lý kế toán. NXB Tổng hợp Thành phố Hồ Chí
Minh.
3. Chuẩn mực kế toán 02, 03, 04 và 06.
109
