TRƯỜNG CAO ĐẰNG THƯƠNG MẠI VÀ DU LỊCH
BÀI GIẢNG
KIỂM TOÁN
(Dùng cho hệ Cao đẳng và Cao đẳng nghề chuyên ngành Kế toán)
Biên soạn: Bộ môn Kế toán
Thái Nguyên, tháng 11/2010
Chương 1
TỔNG QUAN VỀ KIỂM TOÁN
1.1. Định nghĩa
1.1.1. Định nghĩa kiểm toán
Có rất nhiều khái niệm khác nhau về kiểm toán. Theo giáo trình Lý thuyết kiểm toán
của trường đại học kinh tế quốc dân thì “Kiểm toán là việc xác minh bày tỏ ý kiến về hoạt
động được kiểm toán (đối tượng cụ thể) bằng phương pháp chứng từ và ngoài chứng từ do
các kiểm toán viên thực hiện và dựa trên cơ sở hệ thống pháp lý đang có hiệu lực”.
Dưới đây là khái niệm được chấp nhận rộng rãi (theo Auditing and Assurance Services
10/e, Arens/Elder/Beasley):
“Kiểm toán là quá trình thu thập và đánh giá bằng chứng về những thông tin được kiểm
tra nhằm xác định và báo cáo về mức độ phù hợp giữa những thông tin đó với các chuẩn mực
đã được thiết lập.
Quá trình kiểm toán phải được thực hiện bởi các kiểm toán viên có đủ năng lực và độc
lập”.
Caùc thoâng tin
caàn kieåm tra
Caùc KTV Thu thaäp
Ñuû naêng & Ñaùnh Baùo
Söï phuø hôïp caùo
löïc giaù Baèng
vaø ñoäc chöùng KQ
laäp
Caùc tieâu
chuaån ñöôïc
thieát laäp
Các thuật ngữ trong định nghĩa trên có thể hiểu như sau:
- Thông tin được kiểm tra:
Để tiến hành cuộc kiểm toán thì cần phải có các thông tin có thể định lượng, có thể
kiểm tra được và các chuẩn mực cần thiết để theo đó kiểm toán viên có thể đánh giá thông
tin. Các thông tin có thể định lượng có thể và có dưới nhiều hình thức khác nhau. Những
thông tin này có thể là thông tin tài chính và phi tài chính. Chẳng hạn, các thông tin trong báo
cáo tài chính của đơn vị, lượng thời gian mà một công nhân đã hao phí để hoàn thành nhiệm
vụ được giao, giá trị quyết toán một công trình… Kết quả kiểm toán sẽ giúp cho người sử
dụng đánh giá độ tin cậy của các thông tin này.
- Các chuẩn mực được thiết lập là cơ sở để đánh giá các thông tin được kiểm tra,
chúng thay đổi theo thông tin được kiểm tra. Ví dụ: kiểm toán về việc thực hiện ngân sách thì
kiểm toán viên cần căn cứ vào Luật ngân sách nhà nước, kiểm toán việc chấp hành thuế thì
căn cứ kiểm toán là các luật thuế, kiểm toán báo cáo tài chính doanh nghiệp cần phải căn cứ
vào các chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán hiện hành…
- Bằng chứng kiểm toán là những thông tin để chứng minh cho ý kiến nhận xét của
kiểm toán viên. Đó có thể là tài liệu kế toán của đơn vị hoặc các chứng cứ riêng của kiểm
toán viên như xác nhận nợ phải thu, biên bản chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho,… Quá trình
kiểm toán bao gồm việc thu thập các bằng chứng cần thiết và đánh giá xem chúng có đầy đủ
và thích hợp cho việc đưa ra các báo cáo kiểm toán hay chưa.
2
- Báo cáo kiểm toán là văn bản trình bày ý kiến của kiểm toán viên về sự phù hợp giữa
thông tin được kiểm tra và chuẩn mực đã được thiết lập. Nội dung và hình thức của báo cáo
kiểm toán phụ thuộc vào mục đích của từng loại kiểm toán.
- Kiểm toán viên phải có đủ năng lực và độc lập để có thể thực hiện cuộc kiểm toán
đảm bảo chất lượng. Năng lực của kiểm toán viên là trình độ nghiệp vụ được hình thành qua
đào tạo và tích lũy kinh nghiệp giúp cho kiểm toán viên có khả năng xét đoán công việc trong
từng trường hợp cụ thể. Năng lực của kiểm toán viên sẽ kém giá trị nếu kiểm toán viên
không độc lập với đơn vị được kiểm toán. Độc lập với đơn vị được kiểm toán là yêu cầu cần
thiết để duy trì sự khách quan của kiểm toán viên và tạo được sự tin cậy của người sử dụng
kết quả kiểm toán.
Ví dụ: Kiểm tra việc chấp hành thuế của doanh nghiệp
- Người độc lập: Nhân viên thuế
- Quá trình thu thập đánh giá bằng chứng: Kiểm toán viên kiểm tra các hoá đơn, chứng
từ, và các chứng từ khác
- Thông tin kiểm tra: Các tờ khai thuế của doanh nghiệp
- Tiêu chuẩn: luật thuế và các văn bản hướng dẫn
- Báo cáo: Báo cáo về mức độ đúng đắn của tờ khai thuế
Các đối tượng kiểm toán bắt buộc tại Việt Nam: (Theo Nghị định số 105/2004/NĐ-
CP ngày 30/03/2004 của Chính phủ về kiểm toán độc lập)
Doanh nghiệp, tổ chức có vốn đầu tư nước ngoài;
Tổ chức có hoạt động tín dụng; ngân hàng và Quỹ hỗ trợ phát triển;
Tổ chức tài chính và doanh nghiệp kinh doanh bảo hiểm, doanh nghiệp môi giới bảo
hiểm;
Công ty cổ phần, công ty trách nhiệm hữu hạn có tham gia niêm yết và kinh doanh trên
thị trường chứng khoán;
Các doanh nghiệp, tổ chức thực hiện vay vốn ngân hàng.
Doanh nghiệp nhà nước;
Báo cáo quyết toán các dự án đầu tư hoàn thành từ nhóm A trở lên.
Các đối tượng khác.
1.1.2. Phân biệt giữa kế toán và kiểm toán
Kế toán là việc ghi nhận, phân loại và tổng hợp các sự kiện kinh tế cho mục đích
cung cấp các thông tin tài chính để sử dụng cho việc ra quyết định.
Kiểm toán là việc quyết định xem liệu các thông tin được ghi chép có phản ánh đúng
đắn các sự kiện kinh tế xảy ra trong kỳ kế toán.
1.2. Phân loại kiểm toán
1.2.1. Phân loại theo mục đích
1.2.1.1. Kiểm toán hoạt động
Kiểm toán hoạt động là việc kiểm tra và đánh giá về sự hữu hiệu và hiệu quả đối với
hoạt động của một bộ phận hay của toàn tổ chức, từ đó đề xuất những biện pháp cải tiến.
Sự hữu hiệu là mức độ hoàn thành nhiệm vụ hay mục tiêu đặt ra của bộ phận hay của
tổ chức; còn tính hiệu quả được xác định bằng cách so sánh giữa kết quả đạt được và chi phí
bỏ ra.
Đối tượng của kiểm toán hoạt động rất đa dạng từ việc đánh giá toàn bộ hoạt động của
đơn vị, một phương án kinh doanh, một quy trình công nghệ, một tài sản hay thiết bị mới
được đưa vào hoạt động, … đến các việc luân chuyển chứng từ trong một đơn vị, nên người
ta không thể đưa ra chuẩn mực chung để đánh giá mà chuẩn mực sẽ được xác lập tùy theo
từng đối tượng cụ thể của cuộc kiểm toán. Vì vậy, nếu các chuẩn mực không được xác định
một cách rõ nét và chặt chẽ, việc kiểm tra và đưa ra ý kiến sẽ phụ thuộc rất nhiều vào nhận
thức chủ quan của kiểm toán viên.
3
Trong kiểm toán hoạt động việc kiểm tra thường có nội dung rất rộng vượt ra ngoài
phạm vi công tác tài chính kế toán và liên quan đến nhiều lĩnh vực nên các kiểm toán viên
trong kiểm toán hoạt động sử dụng rất nhiều kỹ năng khác nhau: kế toán, tài chính, khoa học,
kỹ thuật… Sản phẩm của kiểm toán hoạt động là một bản báo cáo cho người quản lý về kết
quả kiểm toán và những ý kiến đề xuất cải tiến hoạt động, kiểm toán việc chấp hành các
điều khoản của hợp đồng tín dụng đối với đơn vị sử dụng vốn vay của ngân hàng…
Ví dụ: Đánh giá hiệu lực, hiệu quả của việc tính lương trên máy tính:
- Thông tin kiểm tra: Chứng từ liên quan đến tiền lương
- Tiêu chuẩn thiết lập: Tiêu chuẩn của công ty về tính hiệu quả của việc tính lương.
- Bằng chứng cần thu thập: Các bảng lương, các lỗi tính toán, chi phí của việc tính toán
lương bằng máy tính,..
1.2.1.2. Kiểm toán tuân thủ
Kiểm toán tuân thủ là việc kiểm tra nhằm đánh giá mức độ chấp hành một quy định nào
đó ví dụ như văn bản pháp luật, những điều khoản của hợp đồng hay một quy định nội bộ
của đơn vị,…
Thuộc dạng kiểm toán này có thể là kiểm toán của cơ quan thuế về chấp hành luật
thuế của doanh nghiệp, kiểm tra của cơ quan Kiểm toán nhà nước đối với các đơn vị có sử
dụng ngân sách nhà nước,…
Chuẩn mực dùng để đánh giá sẽ là những văn bản có liên quan như luật Thuế, văn bản
pháp quy, các hợp đồng,…
Do chức năng và tính chất của kiểm toán hoạt động nên tính “độc lập” và “có thẩm
quyền” của kiểm toán viên thể hiện rất rõ trong kiểm toán hoạt động.
Ví dụ: Kiểm tra để xác định xem các điều khoản trong hợp đồng vay vốn với ngân hàng
có được đáp ứng hay không.
- Thông tin: tài liệu của công ty như bảng cân đối kế toán, báo cáo kết quả hoạt động
kinh doanh, …
- Tiêu chuẩn thiết lập: Quy định trong khế ước vay, hợp đồng vay vốn
- Báo cáo: Báo cáo tài chính và tính toán của kiểm toán viên
1.2.1.3. Kiểm toán báo cáo tài chính
Kiểm toán báo cáo tài chính là kiểm tra và đưa ra ý kiến về sự trình bày trung thực và
hợp lý của báo cáo tài chính của một đơn vị.
Báo cáo được lập theo các các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành nên chuẩn mực
và chế độ kế toán được sử dụng làm thước đo trong kiểm toán báo cáo tài chính.
Ví dụ: Kiểm toán báo cáo tài chính thường niên của công ty Kinh Đô
- Thông tin: Báo cáo tài chính của công ty Kinh Đô.
- Tiêu chuẩn: Chuẩn mực, chế độ kế toán
- Bằng chứng: Sổ sách, chứng từ và các bằng chứng từ bên ngoài doanh nghiệp.
Kết quả kiểm toán báo cáo tài chính sẽ phục vụ cho đơn vị, Nhà nước và các bên thứ
ba, nhưng chủ yếu phục vụ cho các bên thứ ba như cổ đông, nhà đầu tư, ngân hàng,…để họ
đưa ra các quyết định kinh tế của mình.
Ngoài loại hình kiểm toán cơ bản như trên, trong thực tế còn có những hình thức kết
hợp thí dụ kiểm toán tích hợp (là sự kết hợp giữa kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán tuân
thủ và kiểm toán báo cáo tài chính), loại này thường được kiểm toán Nhà nước sử dụng trong
quá trình kiểm toán các tổ chức có sử dụng vốn và kinh phí nhà nước.
1.2.2. Phân loại theo chủ thể kiểm toán
1.2.2.1. Kiểm toán nội bộ
Kiểm toán nội bộ do nhân viên của đơn vị thực hiện. Kiểm toán viên nội bộ có thể thực
hiện cả ba loại kiểm toán nói trên nhưng thế mạnh là kiểm toán hoạt động. Để có thể hoạt
động hữu hiệu, bộ phận kiểm toán nội bộ cần được tổ chức độc lập với bộ phận được kiểm
toán. Tuy nhiên do kiểm toán viên nội bộ là nhân viên của đơn vị nên kết quả kiểm toán của
họ chỉ có giá trị đối với đơn vị và thường không đạt được sự tin cậy của đối tượng bên ngoài.
4
Phạm vi hoạt động của kiểm toán nội bộ rất đa dạng và tuỳ thuộc vào quy mô, cơ cấu
tổ chức của đơn vị cũng như yêu cầu của những nhà quản lý đơn vị. Thông thường kiểm toán
nội bộ có thể đảm trách các lĩnh vực sau đây:
- Kiểm tra việc thiết kế vận hành của hệ thống kiểm soát nội bộ để đưa ra những kiến
nghị nhằm hoàn thiện chúng.
- Kiểm tra các thông tin hoạt động và thông tin tài chính.
- Kiểm tra tính hữu hiệu và hiệu quả của các hoạt động kể cả những vấn đề không
thuộc về lĩnh vực tài chính của doanh nghiệp.
- Kiểm tra tính tuân thủ pháp luật và các quy định nội bộ.
Như vậy lĩnh vực chủ yếu của kiểm toán nội bộ là kiểm toán hoạt động để đánh giá
tính kinh tế, tính hiệu lực và hiệu quả của các hoạt động trong đơn vị. Bên cạnh đó các kiểm
toán viên nội bộ cũng tiến hành các cuộc kiểm toán tuân thủ để xem xét việc chấp hành các
quy chế, chính sách trong nội bộ đơn vị.
Về mặt tổ chức, bộ phận kiểm toán nội bộ thường trực thuộc giám đốc và báo cáo trực
tiếp cho giám đốc.
1.2.2.2. Kiểm toán Nhà nước
Là hoạt động kiểm toán do các công chức của Nhà nước tiến hành và chủ yếu thực hiện
kiểm toán tuân thủ như xem xét việc chấp hành pháp luật ở các đơn vị. Trong hoạt động
kiểm toán Nhà nước, lĩnh vực được quan tâm là hoạt động của các cơ quan kiểm toán quốc
gia để kiểm tra việc sử dụng ngân sách của các cơ quan công quyền hay việc sử dụng các
nguồn lực trong các dự án,…
1.2.2.3. Kiểm toán độc lập
Kiểm toán độc lập được tiến hành bởi các kiểm toán viên thuộc những tổ chức kiểm
toán độc lập. Họ thường thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính và tùy theo yêu cầu của khách
hàng các tổ chức kiểm toán độc lập có thể cung cấp các dịch vụ khác như: kiểm toán hoạt
động, kiểm toán tuân thủ, tư vấn về kế toán, thuế, tài chính,…Trong nền kinh tế thị trường,
báo cáo tài chính được kiểm toán được nhiều đối tượng sử dụng, những người sử dụng này
chủ yếu là các bên thứ ba và họ chỉ tin cậy kết quả kiểm toán báo cáo tài chính của kiểm toán
độc lập do sự độc lập của kiểm toán viên. Vì thế vai trò của kiểm toán viên độc lập trở nên
rất cần thiết và khó có thể thay thế.
Hiện nay theo nghĩa thông dụng, thuật ngữ kiểm toán thường được hiểu là kiểm toán
báo cáo tài chính và kiểm toán viên cũng được hiểu là kiểm toán viên độc lập.
1.3. Lịch sử hình thành và phát triển của kiểm toán
Kiểm toán là một hoạt động có từ lâu đời, từ thời Trung cổ, kiểm toán đã được thực
hiện để thẩm tra về tính chính xác của các thông tin tài chính. Sau này với sự phát triển của
thị trường chứng khoán và công ty cổ phần cũng như do mở rộng quy mô của các doanh
nghiệp nên dần diễn ra sự tách rời giữa quyền sở hữu của các cổ đông và chức năng điều
hành của nhà quản lý. Từ đó xuất hiện nhu cầu kiểm tra của các chủ sở hữu để chống lại sự
gian lận của các nhà quản lý lẫn những người làm công. Vì thế kiểm toán độc lập đã được ra
đời vào thế kỷ XVIII để đáp ứng cho nhu cầu này.
Đến đầu thế kỷ XX, nền kinh tế thế giới phát triển mạnh mẽ với sự xuất hiện của
hàng triệu nhà đầu tư chứng khoán. Vì thế, trong khi mục đích của kiểm toán Nhà nước và
kiểm toán nội bộ không thay đổi đáng kể thì kiểm toán độc lập báo cáo tài chính đã từ mục
đích phát hiện sai phạm chuyển sang mục đích mới là nhận xét về mức độ trung thực và hợp
lý của các báo cáo tài chính. Lúc này kết quả kiểm toán chủ yếu phục vụ cho các bên thứ ba
để giúp họ đánh giá về độ tin cậy của báo cáo tài chính. Để đạt được các mục đích trên,
thông qua quá trình nghiên cứu và hoạt động thực tiễn, dần dần những tổ chức nghề nghiệp,
các tổ chức kiểm toán độc lập và kiểm toán viên đã hình thành nên những phương thức kiểm
tra mới. Đó là việc xây dựng và phát triển của kỹ thuật lấy mẫu, đánh giá hệ thống kiểm soát
nội bộ và kỹ thuật kiểm toán bằng máy tính.
Dưới đây là thông tin về 4 hãng kiểm toán hàng đầu thế giới hiện nay, thường được gọi
là “Big four”
5
Doanh thu (tỷ đô Nhân viên
Hãng kiểm toán Năm tài chính
la) (người)
PricewaterhouseCoopers 26,2 163.000 2009
Ernst & Young 21,4 144.441 2009
Deloitte Touche Tohmatsu 26,1 169.000 2009
KPMG 22,7 135.000 2008
Ở Việt Nam, trước thập niên 90, hoạt động kiểm toán chủ yếu do Nhà nước tiến hành
thông qua công tác kiểm tra kế toán. Đến những năm 80 khi Việt Nam chuyển sang nền kinh
tế thị trường và sự ra đời của luật đầu tư nước ngoài đã thu hút các nhà đầu tư nước ngoài và
tạo nên nhu cầu về loại hình kiểm toán độc lập báo cáo tài chính. Việt Nam đã từng bước thể
chế hóa hoạt động kiểm toán, khởi đầu là Nghị Định 07/CP ngày 19/01/1994 ban hành Quy
chế kiểm toán độc lập, cơ quan kiểm toán Nhà nước trực thuộc Chính phủ được thành lập và
hoạt động theo điều lệ tổ chức và hoạt động của kiểm toán nhà nước tháng 7/1994. Để phù
hợp với điều kiện mới, ngày 30/03/2004 chính phủ đã ban hành Nghị định 105/2004/NĐ-CP
để thay thế Nghị định 07/CP và ngày 30/03/2009 ban hành Nghị định 30/2009/NĐ-CP sửa đổi
Nghị định 105/2004/NĐ-CP.
Tháng 10/1997, bộ Tài chính đã ban hành quy chế Kiểm toán nội bộ áp dụng tại các
doanh nghiệp Nhà nước theo quyết định 832 TC/QĐ/CĐKT.
Bộ tài chính cũng tổ chức soạn thảo và ban hành các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và
đến nay đã ban hành được 38 chuẩn mực.
Ngoài ra, để tạo điều kiện cho sự phát triển của nghề nghiệp, Hội kế toán Việt Nam
(VAA) đã được thành lập năm 1994 và VAA đã được kết nạp là thành viên của Liên đoàn Kế
toán ASEAN (AFA) và Liên đoàn kế toán Quốc tế (IFAC). Về sau Hội Kế toán Việt Nam đổi
tên thành Hội Kế toan và kiểm toán Việt Nam. Bên cạnh đó Hội Kiểm toán viên hành nghề
Việt Nam (VACPA) là tổ chức nghề nghiệp của các kiểm toán viên hành nghề Việt Nam
cũng được thành lập.
Tóm lại, trong những năm qua cùng với sự hội nhập và phát triển của nền kinh tế, hệ
thống kiểm toán Việt Nam đã hình thành và phát triển cả về chất lượng lẫn số lượng. Quá
trình này đã đặt nền tảng ban đầu cho những bước phát triển trong tương lai cho ngành nghề
sau này. Cho đến nay Việt nam đã có khoảng 160 công ty kiểm toán.
1.4. Vai trò của kiểm toán trong nền kinh tế
Báo cáo tài chính của một doanh nghiệp có thể được rất nhiều người sử dụng và người
sử dụng cần có được những thông tin đáng tin cậy nhằm giúp họ đánh giá về thực trạng tài
chính của doanh nghiệp để ra các quyết định kinh tế. Thế nhưng khi kinh tế càng phát triển
thì khả năng nhận được những thông tin tài chính kém tin cậy cũng sẽ gia tăng. Rủi ro về
thông tin gia tăng xuất phát từ những nguyên nhân khác nhau như:
- Sự khó khăn trong việc tiếp cận trực tiếp nguồn thông tin. Ví dụ như các nhà đầu tư,
các chủ nợ phải sử dụng những thông tin do doanh nghiệp cung cấp, điều này làm tăng rủi ro
có thông tin sai lệch khi đến tay những người sử dụng.
- Động cơ của người cung cấp thông tin, người cung cấp thông tin có xu hướng trình
bày thông tin theo chiều hướng có lợi nhất cho mình.
- Lượng thông tin phải xử lý và độ phức tạp của các nghiệp vụ kinh tế gia tăng nhất là
khi hoạt động kinh doanh ngày càng đa dạng và quy mô của các tổ chức ngày càng lớn.
Những giải pháp có thể làm giảm rủi ro như:
- Người sử dụng trực tiếp kiểm tra thông tin: cách này có thể áp dụng trong một số
trường hợp như thanh tra thuế xác minh về số thuế của doanh nghiệp. Tuy nhiên đối với đa
số những người sử dụng báo cáo tài chính thì cách này sẽ tốn kém về chi phí, gây trở ngại cho
đơn vị và đòi hỏi kiến thức và kỹ năng của người kiểm tra thông tin.
- Tăng cường trách nhiệm pháp lý của người cung cấp thông tin (Hội đồng quản trị, Ban
giám đốc): do là người đại diện của doanh nghiệp trước các cổ đông, và pháp luật nên pháp
6
luật thường bắt buộc họ phải chịu trách nhiệm về độ tin cậy của những thông tin tài chính
mà họ công bố.
- Bắt buộc báo cáo tài chính phải được kiểm toán bởi các kiểm toán viên độc lập. Kiểm
toán viên độc lập có trách nhiệm kiểm tra và cho nhận xét về báo cáo tài chính và sẽ phải chịu
trách nhiệm pháp lý nếu nhận xét không xác đáng về báo cáo tài chính.
Trong những giải pháp trên, giải pháp báo cáo tài chính phải được kiểm toán được xem
là có hiệu quả vì với kỹ năng, kinh nghiệm nghề nghiệp và sự độc lập của mình kiểm toán
viên độc lập sẽ mang lại độ tin cậy cho báo cáo tài chính.
Về mặt xã hội, kiểm toán độc lập báo cáo tài chính khi được pháp luật quy định sẽ trở
thành công cụ bảo vệ sự ổn định của nền kinh tế, đặc biệt đối với các quốc gia mà thị trường
chứng khoán giữ vai trò quan trọng. Pháp luật thường quy định các công ty niêm yết trên thị
trường chứng khoán khi công bố báo cáo tài chính tài chính năm phải đính kèm báo cáo kiểm
toán của kiểm toán viên độc lập. Đối với những nhà quản lý tại các doanh nghiệp, kiểm toán
độc lập sẽ tạo nên giá trị gia tăng cho báo cáo tài chính của doanh nghiệp và còn có thể giúp
doanh nghiệp hạn chế được khả năng xảy ra các sai phạm về kế toán, tài chính,…
1.5. Kiểm toán viên, doanh nghiệp kiểm toán và tổ chức nghề nghiệp
1.5.1. Kiểm toán viên
1.5.1.1. Tiêu chuẩn kiểm toán viên
Hầu hết các quốc gia đều đòi hỏi kiểm toán viên phải có trình độ chuyên môn và phẩm
chất đạo đức nhất định. Vì thế, nếu muốn hành nghề kiểm toán độc lập các ứng viên thường
phải đạt các tiêu chuẩn sau đây:
- Được đào tạo về kế toán ở một trình độ nhất định;
- Đã có kinh nghiệm thực tiễn về kiểm toán;
- Trúng tuyển kỳ thi quốc gia về các kiến thức kế toán, kiểm toán, luật kinh doanh.
Tuy có thể có sự khác biệt nhưng thông thường sau khi đạt các tiêu chuẩn trên họ sẽ
được cấp chứng chỉ quốc gia và được đăng ký hành nghề tại một tổ chức kiểm toán.
Tuy theo từng quốc gia mà danh xưng của họ có thể khác nhau.
Tại Việt Nam, điều 13, 14 của Nghị định 105/2004/NĐ-CP về kiểm toán độc lập đã quy
định các tiêu chuẩn kiểm toán viên như sau:
- Có phẩm chất đạo đức nghề nghiệp, trung thực, liêm khiết, có ý thức chấp hành pháp
luật, không phải là người: đang bị cấm hành nghề kiểm toán theo bản án hay quyết định của
Tòa án, người đang bị truy cứu trách nhiệm hình sự, người đang phải chấp hành hình phạt tù
hoặc đã bị kết án về một trong các tội về kinh tế, về chức vụ liên quan đến tài chính- kế toán
mà chưa được xóa án tích, đang bị quản chế hành chính, bị hạn chế hoặc mất năng lực hành
vi dân sự, bị tiền án vì vi phạm các tội nghiêm trọng và đặc biệt nghiêm trọng về kinh tế, cá
nhân có hành vi vi phạm gây thiệt hại lớn đối với hoạt động tài chính, kế toán, kiểm toán và
quản lý kinh tế bị thi hành kỷ luật từ mức cảnh cáo trở lên trong thời hạn 3 năm.
- Có bằng cử nhân chuyên ngành Kinh tế- Tài chính- Ngân hàng hoặc chuyên ngành Kế
toán- Kiểm toán và thời gian công tác thực tế về tài chính, kế toán từ 5 năm trở lên hoặc thời
gian thực tế làm trợ lý kiểm toán ở doanh nghiệp kiểm toán từ 4 năm trở lên;
- Có khả năng sử dụng tiếng nước ngoài thông dụng và sử dụng thành thạo máy vi tính;
- Có Chứng chỉ kiểm toán viên do Bộ trưởng Bộ Tài chính cấp.
1.5.1.2. Điều kiện dự thi chứng chỉ kiểm toán viên
- Tốt nghiệp Đại học chuyên ngành Tài chính, Kế toán, Kiểm toán (hoặc chuyên ngành
kinh tế khác với hơn 10% đơn vị học trình về Kế toán, Kiểm toán, Phân tích tài chính,
Thuế);
- Có 5 năm kinh nghiệm trong lĩnh vực tài chính kế toán, hoặc 4 năm kinh nghiệm làm
trợ lý kiểm toán;
- Trình độ B tin học;
- Trình độ C ngoại ngữ;
- Các yêu cầu khác
1.5.2. Hình thức tổ chức và lĩnh vực hoạt động của doanh nghiệp kiểm toán
7
1.5.2.1. Hình thức tổ chức
Một doanh nghiệp kiểm toán có thể hoạt động dưới hình thức doanh nghiệp tư nhân,
công ty hợp danh, công ty trách nhiệm hữu hạn hoặc công ty cổ phần tuỳ theo luật pháp của
từng quốc gia. Tuy nhiên hình thức phổ biến nhất của các tổ chức kiểm toán trên thế
giới là công ty hợp danh và khi đó họ thường phải chịu trách nhiệm vô hạn. Còn nếu
thành lập tổ chức kiểm toán là công ty cổ phần thì đây lại là loại hình công ty cổ phần đặc
biệt nghĩa là sẽ phải có người chủ sở hữu chịu trách nhiệm vô hạn. Hiện nay trên thế giới
hình thức tổ chức doanh nghiệp kiểm toán là công ty hợp danh.
Hiện nay ở Việt Nam, doanh nghiệp kiểm toán hoạt động theo một trong những hình
thức là công ty trách nhiệm hữu hạn, công ty hợp danh, doanh nghiệp tư nhân hay doanh
nghiệp theo Luật đầu tư nước ngoài tại Việt nam. Ở Việt Nam, điều kiện thành lập doanh
nghiệp kiểm toán là phải có ít nhất 3 người có chứng chỉ kiểm toán viên (trong đó có giám
đốc phải có chứng chỉ kiểm toán được cấp ít nhất 3 năm).
Nếu là công ty hợp danh, công ty kiểm toán thường có cơ cấu tổ chức bao gồm các cấp
bậc là chủ phần hùn, chủ nhiệm, kiểm toán viên chính và kiểm toán viên phụ, với trách
nhiệm và quyền hạn như sau:
- Thành viên chịu trách nhiệm vô hạn: Là các kiểm toán viên cao cấp và có phần hùn
trong công ty, thường là người có số vốn góp nhiều nhất trong công ty. Họ có thẩm quyền
đại diện công ty kiểm toán để tiếp xúc với khách hàng và giải quyết các ý kiến bất đồng,
giám sát nhân viên, ký báo cáo kiểm toán.
- Chủ nhiệm: Là những kiểm toán viên nhiều kinh nghiệm thường được chủ phần hùn
giao nhiệm vụ giám sát một số hợp đồng kiểm toán như xem xét hồ sơ kiểm toán, xác định
những thủ tục kiểm toán cần thiết, thảo luận với các khách hàng...
- Kiểm toán viên chính: Là người được giao trách nhiệm lập kế hoạch kiểm toán, trực
tiếp điều hành cuộc kiểm toán và soạn thảo báo cáo kiểm toán trình cho cấp trên xét duyệt.
- Kiểm toán viên phụ: Là những trợ lý cho kiểm toán viên chính và thường thực hiện
những nội dung chi tiết của chương trình kiểm toán.
Trong các loại hình doanh nghiệp kiểm toán khác, hệ thống tổ chức cũng thường được
thiết kế tương tự.
1.5.2.2. Các lĩnh vực hoạt động của doanh nghiệp kiểm toán
Các doanh nghiệp kiểm toán có thể cung cấp nhiều dịch vụ thuộc những lĩnh vực khác
nhau như là:
- Dịch vụ xác nhận: như kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán các thông tin tài chính
tương lai.... Trong loại dịch vụ này, kiểm toán viên cung cấp một sự đảm bảo nhất định cho
thông tin ở những mức độ khác nhau.
- Dịch vụ kế toán: bao gồm ghi sổ kế toán, lập báo cáo tài chính... cho khách hàng. Khác
với dịch vụ xác nhận lúc này doanh nghiệp kiểm toán không thực hiện việc kiểm tra mà cung
cấp dịch vụ dựa trên cơ sở các tài liệu do khách hàng cung cấp.
- Tư vấn thuế: Đây là một dịch vụ mà doanh nghiệp kiểm toán thường đảm nhận cho
các doanh nghiệp hoặc cá nhân để lập những tờ khai nộp thuế, tư vấn về khía cạnh thuế của
các phương án kinh doanh...
- Tư vấn về quản trị: Nhờ những chuyên gia am tường về nhiều lĩnh vực doanh nghiệp
kiểm toán có thể cung cấp dịch vụ tư vấn quản trị hoặc làm tư vấn cho khách hàng về nhiều
lĩnh vực như tiếp thị, tổ chức quản lý, tổ chức nhân sự, thiết kế và cài đặt các phần mềm, tổ
chức hệ thống xử lý thông tin. Ngoài ra, họ còn có thể giúp khách hàng tuyển dụng nhân viên,
thiết lập và phân tích các dự án, đánh giá tài sản, tư vấn đầu tư.
Ở Việt Nam, điều 22 nghị định 105/2004/NĐ-CP quy định cụ thể như sau:
“1. Doanh nghiệp kiểm toán được đăng ký các dịch vụ kiểm toán sau:
a) Kiểm toán báo cáo tài chính;
b) Kiểm toán báo cáo tài chính vì mục đích thuế và dịch vụ quyết toán thuế;
c) Kiểm toán hoạt động
d) Kiểm toán tuân thủ
8
đ) Kiểm toán nội bộ
e) Kiểm toán quyết toán vốn đầu tư hoàn thành (kể cả báo cáo tài chính hàng
năm);
g) Kiểm toán báo cáo quyết toán dự án;
h) Kiểm toán thông tin tài chính
i) Kiểm toán thông tin tài chính trên cơ sở các thủ tục thoả thuận trước
2. Doanh nghiệp kiểm toán được đăng ký thực hiện các dịch vụ khác sau:
a) Tư vấn tài chính
b) Tư vấn thuế
c) Tư vấn nguồn nhân lực
d) Tư vấn ứng dụng công nghệ thông tin
đ) Tư vấn quản lý
e) Dịch vụ kế toán
g) Dịch vụ định giá tài sản
h) Dịch vụ bồi dưỡng, cập nhật kiến thức tài chính, kế toán, kiểm toán
i) Các dịch vụ liên quan khác về tài chính, kế toán, thuế theo quy định của pháp
luật
k) Dịch vụ soát xét báo cáo tài chính
3. Doanh nghiệp kiểm toán không được đăng ký kinh doanh và kinh doanh các
ngành, nghề không liên quan với cá dịch vụ quy định tại khoản 1, 2 điều này.”
1.5.3. Tổ chức nghề nghiệp
Tổ chức nghề nghiệp của các kế toán viên và kiểm toán viên được thành lập ở nhiều
quốc gia. Thành viên của tổ chức này bao gồm những kế toán viên và kiểm toán viên, các tổ
chức kiểm toán và nhiều tổ chức khác như phòng Thương mại, ngân hàng, Ủy ban chứng
khoán,…Có những quốc gia có một tổ chức nghề nghiệp nhưng có quốc gia có đồng thời
nhiều tổ chức nghề nghiệp. Các tổ chức nghề nghiệp có thể được hình thành trên cơ sở tham
gia tự nguyện của các thành viên sau khi đạt được những tiêu chuẩn nhất định hoặc được quy
định bắt buộc cho tất cả các cá nhân hành nghề kiểm toán. Có những tổ chức đã được thành
lập cách đây hàng trăm năm, đến đây đã có hàng trăm ngàn hội viên. Sau đây là một vài tổ
chức nghề nghiệp tại các quốc gia:
- Hiệp hội kế toán viên công chứng Hoa Kỳ (American Institute of Certified Public
Accountants - AICPA)
- Hiệp hội kế toán viên công chứng Nhật (Japanese Institute of Certified Public
Accountants - JICPA)
- Hiệp hội Giám định viên Kế toán Anh quốc và xứ Wales (Institute of Chartered
Accountants in England and Wales - ICAEW),…
Tại Việt Nam, Hội kế toán Việt Nam (VAA) đã được thành lập năm 1994 với sự tham
gia tự nguyện của các thành viên cá nhân và tổ chức hoạt động trong lĩnh vực kế toán- kiểm
toán. Hội kế toán Việt Nam là thành viên của Hội đồng quốc gia về Kế toán một tổ chức
được thành lập năm 1999 với chức năng tư vấn cho Bộ trưởng Bộ Tài chính. Về sau Hội Kế
toán Việt Nam đổi tên thành Hội Kế toan và kiểm toán Việt Nam. Bên cạnh đó Hội Kiểm
toán viên hành nghề Việt Nam (VACPA) cũng được thành lập
Trong thời gian qua Hội Kế toán chỉ mới tập trung thực hiện tuyên truyền, phổ biến
chính sách, huấn luyện nghiệp vụ,…
Tổ chức nghề nghiệp đã và đang là nhân tố quan trọng để phát triển ngành kế toán nói
chung và kiểm toán nói riêng. Các tổ chức nghề nghiệp thường có các chức năng sau:
+ Tổ chức nghiên cứu và xuất bản các tài liệu về kế toán và kiểm toán nhằm giúp các
thành viên luôn tiếp cận được với các kiến thức mới để nâng cao trình độ.
+ Ban hành điều lệ đạo đức nghề nghiệp và xử lý những vi phạm về điều lệ của các
thành viên.
+ Quản lý chất lượng hoạt động kiểm toán bằng cách quy định những tiêu chuẩn kiểm
tra chất lượng, tổ chức kiểm tra chéo giữa các công ty kiểm toán.
9
+ Tổ chức các kỳ thi cấp chứng chỉ kế toán viên công chứng,…
Một số tổ chức nghề nghiệp còn có chức năng soạn thảo và ban hành các chuẩn mực
nghề nghiệp nhưng một số tổ chức thì chỉ tham gia vào các ủy ban độc lập để ban hành các
chuẩn mực hoặc tham gia hội đồng tư vấn cho Nhà nước để ban hành chuẩn mực.
1.6. Quy trình kiểm toán báo cáo tài chính
Kiểm toán báo cáo tài chính được thực hiện theo trình tự với những bước cơ bản sau:
Bước 1: Chuẩn bị kiểm toán
Từ thư được mời kiểm toán, kiểm toán viên tìm hiểu khách thể kiểm toán với mục đích
hình thành hợp đồng hoặc kế hoạch chung cho cuộc kiểm toán. Tiếp đó kiểm toán viên cần
thu thập thông tin, thẩm tra và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách thể kiểm toán
để xây dựng kế hoạch kiểm toán. Để thực hiện những công việc trên các thử nghiệm chủ
yếu được thực hiện là thử nghiệm đạt yêu cầu của công việc và thử nghiệm phân tích (tổng
quát). Đồng thời với công việc kiểm toán cần chuẩn bị cả phương tiện và lực lượng giúp
việc cho việc triển khai kế hoạch và chương trình kiểm toán đã xây dựng. Những công việc
cụ thể của bước này sẽ được nghiên cứu ở các chương sau.
Bước 2: Thực hiện công việc kiểm toán
Đây là quá trình sử dụng các thử nghiệm chủ yếu là thử nghiệm cơ bản vào việc xác
minh các thông tin phản ánh trên báo cáo tài chính. Trình tự kết giữa các thử nghiệm này trước
hết tuỳ thuộc vào kết quả đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ ở bước 1. Nếu hệ thống kiểm
soát nội bộ được đánh giá là không có hiệu quả thì các thử nghiệm độ tin cậy sẽ được thực
hiện ngay với số lượng lớn. Ngược lại, nếu hệ thống kiểm soát nội bộ được đánh giá có
hiệu lực thì trước hết thử nghiệm mức đạt yêu cầu được sử dụng để xác định khả năng sai
phạm và tiếp đó các thử nghiệm độ tin cậy được sử dụng với số lượng ít để xác minh những
sai sót có thể có. Nếu thử nghiệm đạt yêu cầu lại cho kết quả hệ thống kiểm soát nội bộ có
hiệu lực thì thử nghiệm dộ tin cậy sẽ lại thực hiện với số lượng lớn.
Quy mô cụ thể của các thử nghiệm cũng như trình tự và cách thức kết hợp giữa chúng
phụ thuộc rất nhiều vào kinh nghiệm và khả năng phán đoán của kiểm toán viên với mục đích
có những bằng chứng đầy đủ và tin cậy với phí kiểm toán thấp nhất.
Trong giai đoạn này kiểm toán viên sẽ thực hiện 2 loại thử nghiệm:
- Thử nghiệm kiểm soát: là loại thử nghiệm để thu thập bằng chứng về tính hữu hiệu
của hệ thống kiểm soát nội bộ. Ví dụ: kiểm toán viên có thể chọn mẫu các hoá đơn bán hang
để xem sự xét duyệt của người có thẩm quyền. Kết quả của thử nghiệm là bằng chứng để
kiểm toán viên điều chỉnh những thử nghiệm cơ bản
- Thử nghiệm cơ bản bao gồm các thủ tục nhằm phát hiện các sai lệch trọng yếu trong
báo cáo tài chính. Có 2 loại thử nghiệm cơ bản: thủ tục phân tích và thử nghiệm chi tiết (thử
nghiệm chi tiết nghiệp vụ và thử nghiệm chi tiết số dư). Trong thủ tục phân tích kiểm toán
viên so sánh các thông tin và nghiên cứu các xu hướng để phát hiện các biến động bất thường
ví dụ việc so sánh số dư cuối kỳ và đầu kỳ các khoản phải thu hoặc tính số vòng quay nợ
phải thu có thể tiết lộ cho kiểm toán viên biết về khả năng có sai lệch trọng yếu trong số dư
nợ phải thu cuối kỳ.
Còn khi thực hiện các thử nghiệm chi tiết, kiểm toán viên đi sâu vào việc kiểm tra các
số dư hoặc nghiệp vụ bằng các phương pháp thích hợp, chẳng hạn gửi thư xác nhận các
khoản phải thu, chứng kiến kiểm kê hang tồn kho, kiểm tra tài liệu.
Bước 3: Hoàn tất công việc kiểm toán
Đây là giai đoạn tổng hợp và rà soát lại những bằng chứng đã thu thập được để kiểm
toán viên hình thành ý kiến nhận xét trên báo cáo kiểm toán. Tuỳ theo mức độ trung thực và
hợp lý của báo cáo tài chính mà kiểm toán viên sẽ phát hành loại báo cáo kiểm toán tương
ứng.
Chẳng hạn, khi nhận thấy báo cáo tài chính đã trình bày trung thực và hợp lý về tình
hình tài chính và kết quả hoạt động kinh doanh của đơn vị thì kiểm toán viên sẽ phát hành báo
cáo kiểm toán chấp nhận toàn bộ.
10
Còn nếu giữa kiểm toán viên và đơn vị có sự bất đồng ý kiến về việc vận dụng những
chuẩn mực và chế độ kế toán hay khi kiểm toán viên bị giới hạn phạm vi kiểm toán lúc này
tuỳ theo từng mức độ mà kiểm toán viên sẽ phát hành báo cáo loại ý kiến chấp nhận từng
phần hoặc ý kiến không chấp nhận hay ý kiến từ chối nhận xét.
Trong các giai đoạn trên kiểm toán viên còn phải tập hợp và lưu trữ tất cả các tài liệu
về quá trình làm việc và những bằng chứng thu thập được trong hồ sơ kiểm toán. Hồ sơ
kiểm toán giúp cho việc tổ chức, kiểm tra, giám sát toàn bộ cuộc kiểm toán và khi có tranh
chấp đó là tài liệu rất có giá trị để chứng minh ý kiến của kiểm toán viên là đúng đắn.
11
Chương 2
MÔI TRƯỜNG KIỂM TOÁN
2.1 Môi trường kiểm toán
2.1.1. Đặc điểm của nghề kiểm toán
Trong kiểm toán báo cáo tài chính, bên cạnh việc phục vụ khách hàng, kiểm toán viên
độc lập còn phải phục vụ cho lợi ích của đông đảo công chúng. Đó là những nhà đầu tư, chủ
nợ và tất cả những người muốn dựa vào ý kiến khách quan, trung thực của kiểm toán viên để
tiến hành các giao dịch kinh tế. Do đó, trong khi các ngành nghề khác lấy khách hàng làm đối
tượng phục vụ duy nhất thì kiểm toán viên độc lập tuy thu phí của khách hàng nhưng lại lấy
những người sử dụng báo cáo tài chính bên ngoài đơn vị làm đối tượng phục vụ chính. Vì
vậy, kiểm toán là một nghề đặc biệt và mang những đặc điểm sau:
- Lấy lợi ích của đông đảo người sử dụng làm mục tiêu và mục đích hoạt động;
- Phải có những tiêu chuẩn riêng cho những người muốn tham gia vào hoạt động này và
phải đảm bảo chất lượng dịch vụ cung cấp;
- Kiểm toán viên phải được đào tạo có hệ thống, phải có kiến thức sâu rộng và phải
xem việc đáp ứng những yêu cầu cụ thể của xã hội là mục tiêu hoạt động;
- Công khai thừa nhận trách nhiệm đối với xã hội, đối với việc bảo vệ lợi ích của đông
đảo người sử dụng hơn là những lợi ích về vật chất;
- Có tổ chức nghề nghiệp riêng, tổ chức này chuyên nghiên cứu để hoàn thiện và thúc
đẩy sự phát triển nghề nghiệp và là phát ngôn viên chính thức của nghề nghiệp trước xã hội.
Những đặc điểm trên cho thấy nghề kiểm toán phải luôn đặt trách nhiệm và nghĩa vụ
của kiểm toán viên đối với xã hội, đối với công chúng lên hàng đầu. Để thực hiện và duy trì
phương châm này, họ phải luôn nhận thức được trách nhiệm nghề nghiệp của mình đối với
lợi ích của xã hội.
2.1.2. Môi trường kiểm toán
Xuất phát từ các đặc điểm nghề nghiệp trên, môi trường của hoạt động kiểm toán được
hình thành dưới tác động từ nhiều phía:
- Từ yêu cầu của xã hội: yêu cầu này đòi hỏi hoạt động kiểm toán phải ngày càng hoàn
thiện hơn để cung cấp một mức độ đảm bảo cao hơn cho các thông tin được kiểm toán.
- Từ yêu cầu của Nhà nước: với từ cách là người quản lý xã hội, Nhà nước thường đưa
ra các định chế để giám sát hoạt động kiểm toán trong khuôn khổ pháp lý phù hợp với đặc
điểm và yêu cầu của xã hội.
- Từ chính những người hành nghề kiểm toán: sự ý thức cao về trách nhiệm xã hội đã
thúc đẩy tổ chức nghề nghiệp không ngừng giám sát các thành viên của mình để nâng cao
chất lượng công việc và qua đó nâng cao uy tín nghề nghiệp đối với xã hội.
Hai nhân tố yêu cầu của Nhà nước và vai trò của tổ chức nghề nghiệp có mối quan hệ
tác động lẫn nhau. Nếu tổ chức nghề nghiệp phát triển mạnh và đưa ra các chuẩn mực hay
quy định chặt chẽ thì Nhà nước sẽ chỉ giới hạn vai trò của mình trong việc đưa ra khuôn khổ
pháp lý chung. Ngược lại, nếu tổ chức nghề nghiệp không đủ mạnh để đảm nhận vai trò này,
Nhà nước phải can thiệp sâu hơn bằng việc đưa ra các văn bản pháp luật quy định về chuẩn
mực kiểm toán.
2.2 Đạo đức nghề nghiệp
Đạo đức nghề nghiệp là những quy tắc hướng dẫn cho các thành viên ứng xử và hoạt
động một cách trung thực, phục vụ cho lợi ích chung của nghề nghiệp và xã hội.
Trong nghề kế toán nói chung và kiểm toán nói riêng, vấn đề đạo đức nghề nghiệp tuy
mới được đặt ra trong vài thập niên gần đây nhưng chúng đã mau chóng được chấp nhận
rộng rãi.
Đạo đức nghề nghiệp yêu cầu mỗi kiểm toán viên phải là người có đạo đức và mỗi tổ
chức kiểm toán phải là cộng đồng của những người có đạo đức. Vì thế đạo đức nghề nghiệp
phải được xác định rõ ràng, công bố và trở thành yêu cầu bắt buộc trong nghề kiểm toán.
Điều này một mặt sẽ giúp quản lý và giám sát chặt chẽ mọi kiểm toán viên và tổ chức kiểm
12
toán, mặt khác sẽ giúp cho công chúng hiểu biết về chúng để qua đó có thể đánh giá về hành
vi đạo đức của kiểm toán viên.
Do đó, bên cạnh luật pháp và việc tuân thủ đạo đức nghề nghiệp sẽ giúp cho các thành
viên luôn phải duy trì một thái độ nghề nghiệp đúng đắn, giúp bảo vệ và nâng cao uy tín cho
nghề nghiệp trong xã hội, bởi vì điều đó sẽ tạo nên sự bảo đảm về chất lượng của dịch vụ
cung cấp.
Thông thường, các nội dung sau đây được quy định trong đạo đức nghề nghiệp của
kiểm toán viên độc lập:
- Chính trực: kiểm toán viên phải thực hiện công việc với một tinh thần trung thực,
thẳng thắn và bất vụ lợi.
- Khách quan: kiểm toán viên phải công minh, nghĩa là không được phép phán quyết
một cách vội vàng hoặc áp đặt hay gây áp lực đối với người khác.
- Độc lập: kiểm toán viên phải thực sự độc lập và tỏ ra độc lập.
Độc lập là nguyên tắc hành nghề cơ bản của kiểm toán viên hành nghề và người hành
nghề kế toán.
Trích chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp: “Trong quá trình kiểm toán hoặc cung cấp dịch
vụ kế toán, kiểm toán viên hành nghề và người hành nghề kế toán phải thực sự không bị chi
phối hoặc tác động bởi bất kỳ lợi ích vật chất hoặc tinh thần nào làm ảnh hưởng đến sự
trung thực, khách quan và độc lập nghề nghiệp của mình.
Kiểm toán viên hành nghề và người hành nghề kế toán không được nhận làm kiểm toán
hoặc làm kế toán cho các đơn vị mà mình có quan hệ kinh tế hoặc quyền lợi kinh tế như góp
vốn, cho vay hoặc vay vốn từ khách hàng, hoặc là cổ đông chi phối của khách hàng, hoặc có
ký kết hợp đồng gia công, dịch vụ, đại lý tiêu thụ hàng hóa.
Kiểm toán viên hành nghề và người hành nghề kế toán không được nhận làm kiểm toán
hoặc làm kế toán ở những đơn vị mà bản thân có quan hệ gia đình ruột thịt (như có bố, mẹ,
vợ, chồng, con, anh, chị, em ruột) là người trong bộ máy quản lý điều hành (Hội đồng quản
trị, Ban Giám đốc, kế toán trưởng, các trưởng, phó phòng và các cấp tương đương) trong đơn
vị khách hàng.
Kiểm toán viên hành nghề không được vừa làm dịch vụ kế toán, như ghi sổ kế toán, lập
báo cáo tài chính, kiểm toán nội bộ, định giá tài sản, tư vấn quản lý, tư vấn tài chính, vừa làm
dịch vụ kiểm toán cho cùng một khách hàng. Ngược lại, người làm dịch vụ kế toán không
được làm kiểm toán cho cùng một khách hàng.
Trong quá trình kiểm toán hoặc cung cấp dịch vụ kế toán, nếu có sự hạn chế về tính
độc lập thì kiểm toán viên hành nghề, người hành nghề kế toán phải tìm mọi cách loại bỏ sự
hạn chế này. Nếu không thể loại bỏ được thì phải nêu rõ điều này trong Báo cáo kiểm toán
hoặc Báo cáo dịch vụ kế toán”
- Bảo mật: kiểm toán viên phải giữ bí mật những thông tin đã thu thập được trong thời
gian thực hiện dịch vụ chuyên môn và không được sử dụng hoặc tiết lộ bất cứ thông tin nào
trừ khi có nghĩa vụ pháp lý hoặc trách nhiệm nghề nghiệp yêu cầu phải công bố thông tin.
- Chấp hành các chuẩn mực nghiệp vụ trong khi tiến hành công việc.
- Trình độ chuyên môn nghiệp vụ: kiểm toán viên có nghĩa vụ phải duy trì trình độ
chuyên môn của mình trong suốt quá trình hành nghề và kiểm toán viên chỉ được phép nhận
làm những công việc khi đã có đủ trình độ nghiệp vụ để hoàn thành nhiệm vụ.
- Tư cách nghề nghiệp: kiểm toán viên phải tự điều chỉnh những hành vi của mình cho
phù hợp với uy tín của ngành nghề và phải tự kiềm chế để không có những hành vi có thể
gây tổn hại cho uy tín nghề nghiệp.
Do tầm quan trong của vấn đề này mà IFAC (Liên đoàn kế toán quốc tế) đã ban hành
Quy tắc về đạo đức nghề nghiệp và đề nghị sử dụng để làm cơ sở xây dựng các yêu cầu về
đạo đức cho kiểm toán viên tại các quốc gia. Ở Việt Nam, ngày 01/12/2005 Bộ Tài chính đã
ra Quyết định 87/2005/QĐ-BTC về việc ban hành và công bố Chuẩn mực đạo đức nghề
nghiệp kế toán, kiểm toán Việt Nam với nội dung chính là quy định các nguyên tắc, nội dung
và hướng dẫn áp dụng các tiêu chuẩn đạo đức nghề nghiệp của người hành nghề kế toán,
13
kiểm toán viên hành nghề và người làm kế toán, kiểm toán trong các doanh nghiệp và tổ chức
nhằm đảm bảo đạt được những tiêu chuẩn cao nhất về trình độ chuyên môn, về mức độ hoạt
động và đáp ứng được sự quan tâm ngày càng cao của công chúng.
2.3 Trách nhiệm và nghĩa vụ của kiểm toán viên độc lập
Do tính chất đặc thù của ngành nghề, kiểm toán viên độc lập phải có những trách
nhiệm và nghĩa vụ đối với công chúng, đối với khách hàng, đối với đồng nghiệp,…Phần này
chỉ trình bày về trách nhiệm của kiểm toán viên đối với những sai phạm của đơn vị và trách
nhiệm pháp lý của kiểm toán viên.
Trong quá trình hoạt động của đơn vị, nhiều sai phạm có thể xảy ra và dẫn đến khả
năng báo cáo tài chính sẽ phản ánh không trung thực về thực trạng tài chính của doanh
nghiệp.
Sai phạm có thể diễn ra ở những hình thức, mức độ, quy mô và mục đích khác nhau
như: định khoản sai, ghi thiếu, tính toán sai,…để đánh cắp tài sản của doanh nghiệp hoặc
ngụy tạo tình hình tài chính tốt đẹp cho doanh nghiệp,…
Để xem xét trách nhiệm của kiểm toán viên đối với các sai phạm diễn ra tại đơn vị, các
chuẩn mực kiểm toán thường đề cập đến 3 nhóm hành vi sai phạm gồm sai sót, gian lận và
không tuân thủ.
2.3.1 Trách nhiệm của kiểm toán viên đối với việc phát hiện những sai phạm của đơn
vị
Người chịu trách nhiệm trước pháp luật về tính trung thực của các báo cáo tài chính
cũng như việc tuân thủ các quy định của pháp luật trong một đơn vị chính là những người
quản lý đơn vị. Nói cách khác việc ngăn ngừa và phát hiện những sai phạm trong đơn vị là
trách nhiệm của người quản lý vì nếu không thực hiện được điều này thì hoạt động của đơn
vị sẽ không hữu hiệu và hiệu quả, các thông tin tài chính sẽ không trung thực.
Các dạng sai phạm
Các sai phạm trong quá trình hoạt động của đơn vị có thể dẫn đến việc báo cáo tài chính
trình bày không trung thực về thực trạng tài chính của đơn vị. Có 3 nhóm hành vi sai phạm, đó
là:
+ Sai sót
Sai sót là những lỗi không cố ý có ảnh hưởng đến báo cáo tài chính như:
- Lỗi về tính toán số học hoặc ghi chép sai. Ví dụ: Khi cộng sổ kế toán cộng nhầm số
tổng cộng.
- Bỏ sót hoặc hiểu sai, làm sai các khoản mục hoặc nghiệp vụ kinh tế;
- Áp dụng sai các chuẩn mực, nguyên tắc, phương pháp và chế độ kế toán, chính sách
tài chính nhưng không cố ý.
+ Gian lận
Gian lận là hành vi cố ý làm sai lệch thông tin kinh tế, tài chính do một hay nhiều người
trong Hội đồng quản trị, Ban giám đốc, các nhân viên hoặc bên thứ ba thực hiện làm ảnh
hưởng đến báo cáo tài chính.
Gian lận có thể biểu hiện dưới dạng tổng quát sau:
- Xuyên tạc, làm giả chứng từ, tài liệu liên quan đến báo cáo tài chính;
- Sửa đổi tài liệu, chứng từ kế toán làm sai lệch báo cáo tài chính;
- Biển thủ tài sản;
- Che dấu hoặc cố ý bỏ sót các thông tin hoặc nghiệp vụ kinh tế làm sai lệch báo cáo tài
chính;
- Ghi chép các nghiệp vụ không có thật;
- Cố ý áp dụng sai các chuẩn mực, nguyên tắc, phương pháp, chế độ kế toán và chính
sách tài chính;
- Cố ý tính sai về số học.
Ví dụ: Vì mục đích thu được tiền thưởng nhiều nhân viên trong công ty phải khai tăng
doanh thu trong kỳ bằng cách khai khống hoặc phản ánh không đúng số bản chất của nghiệp
vụ.
14
+ Không tuân thủ
Không tuân thủ là những hành vi thực hiện sai, bỏ sót, thực hiện không đầy đủ, không
kịp thời hoặc không thực hiện pháp luật và các quy định pháp luật dù là vô tình hay cố ý của
đơn vị. Những hành vi này bao gồm hành vi của tập thể, cá nhân dưới danh nghĩa đơn vị hoặc
của những người đại diện cho đơn vị gây ra.
Hành vi không tuân thủ không bao gồm những vi phạm cá nhân- tức không liên quan đến
hoạt động kinh doanh của đơn vị- của các nhà quản lý hay của nhân viên đơn vị.
Sự phân biệt giữa các sai phạm trên khó có thể có một ranh giới rõ ràng. Bởi lẽ, giữa
gian lận và sai sót tuy có sự khác nhau về bản chất là cố tình hay vô ý, nhưng trong nhiều
trường hợp thực tế rất khó xác định được điều này. Ngoài ra, so với gian lận và sai sót, hành
vi không tuân thủ chủ yếu là các sai phạm dưới góc độ của đơn vị hơn là của cá nhân và do
cả cố ý lẫn vô tình.
Đối với gian lận và sai sót:
- Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị chịu trách nhiệm trực tiếp trong việc ngăn
ngừa, phát hiện và xử lý các gian lận và sai sót trong đơn vị thông qua việc xây dựng và duy trì
thực hiện thường xuyên hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ thích hợp. Đối với
hành vi không tuân thủ, giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị có trách nhiệm đảm báo cho
đơn vị tuân thủ đúng pháp luật và các quy định hiện hành.
- Trách nhiệm của kiểm toán viên đối với các sai phạm ở đơn vị xuất phát từ mục tiêu
kiểm toán báo cáo tài chính. Theo đoạn 11 VSA 200, mục tiêu kiểm toán báo cáo tài chính
được xác định là “…giúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận
rằng báo cáo tài chính có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc
được chấp nhận), có tuân thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý trên
khía cạnh trọng yếu hay không?”
Như vậy, kiểm toán viên không chịu trách nhiệm về việc phát hiện và ngăn chặn các sai
phạm ở đơn vị. Trách nhiệm của kiểm toán viên chủ yếu liên quan đến việc diễn đạt ý
kiến của mình trên báo cáo kiểm toán và để đưa ra ý kiến đó, kiểm toán viên cần thiết kế
và thực hiện một cuộc kiểm toán để đảm bảo hợp lý rằng báo cáo tài chính không có sai
lệch trọng yếu. Trách nhiệm của kiểm toán viên đối với các sai phạm ở đơn vị bị giới hạn
trong phạm vi các thủ tục kiểm toán cần thực hiện để giúp họ đi đến một ý kiến về báo cáo
tài chính.
Để xác định trách nhiệm của kiểm toán viên đối với sai phạm ở đơn vị cần tìm hiểu và
thống nhất các luận điểm về hạn chế tiềm tàng, đảm bảo hợp lý và hoài nghi nghề nghiệp.
- Hạn chế tiềm tàng: là những giới hạn vốn có của kiểm toán trong việc phát hiện các
sai phạm ở đơn vị do các nguyên nhân sau:
+ Kiểm toán viên chỉ lấy mẫu kiểm tra chứ không kiểm tra toàn bộ.
+ Bất kỳ hệ thống kiểm soát nội bộ nào cũng đều có những hạn chế tiềm tàng, chẳng
hạn như luôn có khả năng các nhân viên sẽ thông đồng để đánh cắp tài sản.
+ Các bằng chứng kiểm toán được thu thập thường chỉ để thuyết phục chứ không nhằm
chứng minh tuyệt đối chính xác, bởi lẽ việc chứng minh tuyệt đối chính xác là không thực tế
về khía cạnh kỹ thuật và do mối quan hệ giữa chi phí và lợi ích.
+ Quá trình kiểm toán luôn đòi hỏi sự xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên vì vậy
luôn có khả năng là có những sai phạm không được phát hiện.
- Đảm bảo hợp lý: liên quan đến việc thu thập bằng chứng kiểm toán cần thiết giúp
kiểm toán viên kết luận rằng báo cáo tài chính không có sai lệch trọng yếu. Đảm bảo hợp lý
là mức độ đảm bảo cao mà kiểm toán viên cung cấp cho người sử dụng đối với báo cáo tài
chính nhưng không phải là sự đảm bảo tuyệt đối.
- Hoài nghi nghề nghiệp: thái độ cần thiết của kiểm toán viên trong quá trình kiểm
toán để tránh bỏ sót những tình huống có thể dẫn đến báo cáo tài chính bị sai lệch trọng yếu.
Các luận điểm trên là nền tảng giúp thiết lập những thủ tục kiểm toán mà kiểm toán
viên cần phải tiến hành để hoàn thành trách nhiệm của mình liên quan đế sai phạm trong đơn
vị. Việc công nhận các luận điểm trên sẽ giới hạn về trách nhiệm của kiểm toán viên đồng
15
thời khẳng định những nỗ lực cần phải có của kiểm toán viên trong việc phát hiện các sai
phạm.
Sau đây là những quy định cụ thể về trách nhiệm của kiểm toán viên đối với việc phát
hiện các loại sai phạm trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính.
- Đối với gian lận và sai sót: trách nhiệm chủ yếu của kiểm toán viên là xem xét rủi ro
có các sai lệch trọng yếu trong báo cáo tài chính do những gian lận và sai sót gây ra thể hiện
qua các thủ tục sau:
+ Kiểm toán viên phải đánh giá rủi ro có gian lận và sai sót gây ra sai lệch trọng yếu trên
báo cáo tài chính trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán.
+ Dựa trên việc đánh giá rủi ro, kiểm toán viên phải thiết kế các thủ tục kiểm toán để
có thể đảm bảo hợp lý rằng sẽ phát hiện các sai lệch do gian lận và sai sót gây ra có ảnh
hưởng trọng yếu đến toàn bộ báo cáo tài chính.
+ Khi các thủ tục kiểm toán cung cấp bằng chứng cho thấy khả năng có những gian lận
và sai sót, kiểm toán viên phải đánh giá ảnh hưởng của chúng đến báo cáo tài chính.
Nếu nhận thấy chúng có thể ảnh hưởng trọng yếu, kiểm toán viên phải thực hiện các
thủ tục kiểm toán bổ sung hoặc điều chỉnh.
+ Sau khi thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung hoặc điều chỉnh, kiểm toán viên vẫn
còn nghi ngờ về khả năng có gian lận và sai sót, kiểm toán viên phải: trao đổi với người quản
lý, xem xét ảnh hưởng đến báo cáo kiểm toán,…
+ Kiểm toán viên phải thông báo cho người quản lý khi nghi ngờ gian lận là có thực dù
rằng nó có thể chưa ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. Kiểm toán viên cũng phải
thông báo về các sai sót quan trọng hoặc những hành vi gian lận thực sự xảy ra.
+ Kiểm toán viên còn phải xem xét đến khả năng rút khỏi hợp đồng nếu đơn vị không
có những giải pháp thích hợp đối với các hành vi gian lận.
- Đối với các hành vi không tuân thủ: đoạn 3 VSA 250 cho rằng: “Việc đánh giá và
xác định hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định nói chung không phải là trách nhiệm
nghề nghiệp của kiểm toán viên và công ty kiểm toán…”, nhưng kiểm toán viên cần ghi nhận
về các hành vi có thể gây ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. Do đó kiểm toán viên
cần thực hiện những thủ tục sau trong quá trình kiểm toán:
+ Kiểm toán viên cần đạt được sự hiểu biết tổng quát về pháp luật và các quy định liên
quan đến đơn vị và ngành nghề của đơn vị trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Đồng
thời phải tìm hiểu cách thức đơn vị thực hiện để đảm bảo sự tuân thủ các quy định đó.
+ Kiểm toán viên phải thực hiện các thủ tục nhận dạng những hành vi không tuân thủ
liên quan đến quá trình lập báo cáo tài chính.
+ Đối với những quy định khác như luật môi trường, luật lao động thì việc xem xét tính
tuân thủ đã vượt ra khỏi phạm vi của kiểm toán báo cáo tài chính. Do đó, kiểm toán viên chỉ
xem xét khi chúng thực tế phát sinh.
+ Khi các thủ tục kiểm toán cho thấy có khả năng có những hành vi không tuân thủ,
kiểm toán viên cần đánh giá ảnh hưởng của chúng đến báo cáo tài chính, trao đổi với người
quản lý,…tương tự như đối với việc phát hiện gian lận và sai sót.
2.3.2 Trách nhiệm pháp lý của kiểm toán viên
Nếu kiểm toán viên không hoàn thành nghĩa vụ của mình, họ có thể phải gánh chịu trách
nhiệm pháp lý đối với các bên thứ ba có liên quan. Việc xác định trách nhiệm pháp lý của
kiểm toán viên tùy thuộc pháp luật của từng quốc gia. Thông thường kiểm toán viên có thể
chịu trách nhiệm dân sự hoặc hình sự hoặc cả hai.
- Trách nhiệm dân sự: nguyên nhân chủ yếu của những sai phạm có thể dẫn đến trách
nhiệm dân sự thường là do kiểm toán viên thiếu thận trọng đúng mức, hoặc do không tôn
trọng các chuẩn mực nghề nghiệp. Lúc này họ có thể sẽ phải chịu trách nhiệm dân sự trước
những đối tượng sau:
+ Đối với khách hàng là người thuê kiểm toán báo cáo tài chính, thông thường là do
không hoàn thành hợp đồng kiểm toán và gây thiệt hại cho khách hàng.
16
+ Đối với bên thứ ba có liên quan: ví dụ như khi kiểm toán viên được mời kiểm toán
báo cáo tài chính cho công ty A với mục đích để ngân hàng X cho A vay tiền. Nếu kiểm toán
viên không hoàn thành trách nhiệm của mình và dẫn đến ngân hàng X bị thiệt hại, lúc này
kiểm toán viên có thể phải chịu trách nhiệm pháp lý.
+ Đối với những người sở hữu chứng khoán của các công ty cổ phần có yết giá ở thị
trường chứng khoán: tùy theo pháp luật của từng quốc gia mà kiểm toán viên sẽ phải chịu
trách nhiệm pháp lý đối với một số người hay toàn bộ những người sở hữu chứng khoán.
Trách nhiệm dân sự thuộc phạm vi điều chỉnh của luật dân sự và thường bao gồm trách
nhiệm dân sự trong hợp đồng và trách nhiệm dân sự ngoài hợp đồng.
- Trách nhiệm hình sự: ngoài trách nhiệm dân sự, nếu do gian lận, kiểm toán viên còn
phải chịu trách nhiệm hình sự về những sai phạm của mình. Theo VSA 200, kiểm toán viên
phải tuân thủ các nguyên tắc cơ bản chi phối kiểm toán báo cáo tài chính bao gồm:
+ Tuân thủ pháp luật của Nhà nước;
+ Tuân thủ nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp;
+ Tuân thủ chuẩn mực kiểm toán;
+ Kiểm toán viên phải có thái độ hoài nghi nghề nghiệp.
Ở Việt Nam, Nghị định 105/2004/NĐ-CP quy định về trách nhiệm của kiểm toán viên như
sau:
Đ i ề u 17. Trách nhiệm của kiểm toán viên hành nghề
1. Chấp hành các nguyên tắc hoạt động kiểm toán độc lập quy định tại Điều 4 của Nghị
định này.
2. Trong quá trình thực hiện dịch vụ, kiểm toán viên không được can thiệp vào công việc
của đơn vị đang được kiểm toán.
3. Ký báo cáo kiểm toán và chịu trách nhiệm về hoạt động nghề nghiệp của mình.
4. Từ chối làm kiểm toán cho khách hàng nếu xét thấy không đủ năng lực chuyên môn,
không đủ điều kiện hoặc khách hàng vi phạm quy định của Nghị định này.
5. Thường xuyên trau dồi kiến thức chuyên môn và kinh nghiệm nghề nghiệp. Thực hiện
chương trình cập nhật kiến thức hàng năm theo quy định của Bộ Tài chính.
6. Kiểm toán viên hành nghề vi phạm Điều 15, 17, 18, 19 của Nghị định này, thì tuỳ theo
tính chất và mức độ vi phạm sẽ bị tạm đình chỉ, cấm vĩnh viễn đăng ký hành nghề kiểm
toán hoặc phải chịu trách nhiệm theo quy định của pháp luật.
7. Các trách nhiệm khác theo quy định của pháp luật.
Đ i ề u 18. Kiểm toán viên hành nghề không được thực hiện kiểm toán trong các trường
hợp:
1. Không có trong thông báo danh sách kiểm toán viên hành nghề kiểm toán;
2. Đang thực hiện công việc ghi sổ kế toán, lập báo cáo tài chính, thực hiện kiểm toán nội
bộ hoặc cung cấp dịch vụ định giá tài sản, tư vấn quản lý, tư vấn tài chính cho đơn vị
được kiểm toán hoặc đã thực hiện các công việc trên trong năm trước;
3. Có quan hệ kinh tế - tài chính với đơn vị được kiểm toán như góp vốn, mua cổ phần;
4. Có bố, mẹ, vợ, chồng, con, anh, chị, em ruột là thành viên trong Ban lãnh đạo hoặc kế
toán trưởng của đơn vị được kiểm toán;
5. Đơn vị được kiểm toán có những yêu cầu trái với đạo đức nghề nghiệp hoặc trái với
yêu cầu về chuyên môn, nghiệp vụ kiểm toán hoặc trái với quy định của pháp luật.
Đ i ề u 19. Những hành vi nghiêm cấm đối với kiểm toán viên hành nghề
1. Mua bất kỳ loại cổ phiếu nào, không phân biệt số lượng là bao nhiêu của đơn vị được
kiểm toán.
2. Mua trái phiếu hoặc các tài sản khác của đơn vị được kiểm toán.
3. Nhận bất kỳ một khoản tiền hoặc lợi ích vật chất nào từ đơn vị được kiểm toán ngoài
khoản phí dịch vụ và chi phí đã thỏa thuận trong hợp đồng, hoặc lợi dụng vị trí kiểm toán
viên của mình để thu các lợi ích khác từ đơn vị được kiểm toán.
4. Cho thuê, cho mượn hoặc cho các bên khác sử dụng tên và chứng chỉ kiểm toán viên
của mình để thực hiện các hoạt động nghề nghiệp.
17
5. Làm việc cho từ hai doanh nghiệp kiểm toán trở lên trong cùng một thời gian.
6. Tiết lộ thông tin về đơn vị được kiểm toán mà mình biết được trong khi hành nghề, trừ
trường hợp đơn vị được kiểm toán đồng ý hoặc pháp luật có quy định khác.
7. Thực hiện các hành vi khác mà pháp luật về kiểm toán nghiêm cấm.
Đ i ề u 26. Trách nhiệm của doanh nghiệp kiểm toán
1. Trực tiếp quản lý hoạt động nghề nghiệp của kiểm toán viên đăng ký hành nghề tại
doanh nghiệp. Chịu trách nhiệm dân sự đối với các hoạt động nghề nghiệp do kiểm toán
viên thực hiện liên quan đến doanh nghiệp kiểm toán.
2. Mọi dịch vụ cung cấp cho khách hàng đều phải lập hợp đồng dịch vụ hoặc văn bản
cam kết theo quy định của pháp luật về hợp đồng và theo quy định của chuẩn mực kiểm
toán.
3. Thực hiện đầy đủ các điều khoản ghi trong hợp đồng dịch vụ đã ký kết.
4. Chịu trách nhiệm trước pháp luật, trước khách hàng và người sử dụng kết quả kiểm
toán và các dịch vụ đã cung cấp.
5. Tự tổ chức kiểm soát chất lượng hoạt động và chịu sự kiểm soát chất lượng hoạt động
kiểm toán của Bộ Tài chính hoặc của tổ chức nghề nghiệp về kiểm toán.
Đ i ề u 27. Doanh nghiệp kiểm toán không được thực hiện kiểm toán trong các trường hợp
sau:
1. Không thông báo danh sách kiểm toán viên hành nghề kiểm toán với Bộ Tài chính;
2. Đang cung cấp dịch vụ ghi sổ kế toán, lập báo cáo tài chính, dịch vụ kiểm toán nội bộ, định
giá tài sản, tư vấn quản lý, tư vấn tài chính hoặc đã thực hiện các dịch vụ trên trong năm
trước cho khách hàng.
3. Thành viên Ban lãnh đạo của doanh nghiệp kiểm toán có quan hệ kinh tế, tài chính với đơn
vị được kiểm toán hoặc là bố, mẹ, vợ, chồng, con, anh, chị, em ruột với thành viên Ban lãnh
đạo hoặc kế toán trưởng của đơn vị được kiểm toán;
4. Đơn vị được kiểm toán có những yêu cầu trái với đạo đức nghề nghiệp hoặc trái với yêu
cầu chuyên môn nghiệp vụ kiểm toán hoặc trái với quy định của pháp luật;
Đ i ề u 28. Những hành vi nghiêm cấm đối với doanh nghiệp kiểm toán
1. Thông đồng, móc nối với đơn vị được kiểm toán để làm sai lệch nội dung báo cáo tài
chính;
2. Mua hoặc nhận biếu tặng bất kỳ loại cổ phiếu nào, không phân biệt số lượng là bao nhiêu
của đơn vị được kiểm toán;
3. Mua trái phiếu hoặc các tài sản khác của đơn vị được kiểm toán;
4. Gợi ý hoặc nhận thù lao dưới bất kỳ hình thức nào ngoài phí kiểm toán và các khoản chi
phí ghi trong hợp đồng hoặc lợi dụng vị trí của doanh nghiệp để thu được các lợi ích khác;
5. Dùng lợi ích vật chất, quan hệ với bên thứ ba, hối lộ, gây sức ép, mua chuộc đối với đơn vị
được kiểm toán khi cung cấp dịch vụ hoặc tìm kiếm khách hàng;
6. Chấp nhận thực hiện công việc thu nợ cho đơn vị được kiểm toán;
7. Cho bên khác sử dụng tên doanh nghiệp kiểm toán của mình để thực hiện các hoạt động
nghề nghiệp;
8. Các hoạt động khác trái với quy định của pháp luật.
2.3.3 Các biện pháp để hạn chế trách nhiệm pháp lý
Để tránh hay giảm thiểu các hậu quả do kiện tụng, kiểm toán viên và tổ chức kiểm
toán nên chú ý các biện pháp sau đây:
- Ký hợp đồng trong tất cả các dịch vụ nghề nghiệp, và có các ràng buộc rõ ràng về
nghĩa vụ của từng bên để tránh mọi sự hiểu lầm có thể xảy ra, đặc biệt là trong việc
khám phá những sai phạm.
- Vì các tranh chấp thường sẽ xảy ra sau khi khách hàng bị phá sản, nên phải thận trọng
khi tiếp nhận khách hàng. Điều này có thể hạn chế thông qua việc không tiếp nhận
các khách hàng có tình hình tài chính không lành mạnh, hay được lãnh đạo bởi ban
giám đốc đang có vấn đề về năng lực, hay đạo đức ...
18
- Thực hiện đầy đủ các yêu cầu và hướng dẫn của nghề nghiệp, nhất là phải tuân thủ
nghiêm ngặt các chuẩn mực kiểm toán.
- Mua đầy đủ các khoản bảo hiểm nghề nghiệp.
- Tôn trọng các chuẩn mực về kiểm tra chất lượng nghề nghiệp ...
2.4 Khoảng cách giữa yêu cầu của xã hội và khả năng đáp ứng của ngành nghề
Trên thế giới, số lượng những vụ kiện tụng về kết quả kiểm toán báo cáo tài chính đối
với các kiểm toán viên độc lập trong những năm gần đây đã gia tăng rất nhiều và đặt ra câu
hỏi về khả năng đáp ứng của nghề nghiệp kiểm toán đối với các yêu cầu của xã hội. Do đó,
các nhà nghiên cứu và thực hành đã đưa ra khái niệm “Khoảng cách giữa yêu cầu của xã hội
và khả năng đáp ứng của ngành nghề và xem đây là một thách thức đối với sự tồn tại của
nghề nghiệp kiểm toán.
Kết quả của nhiều cuộc nghiên cứu cho thấy có 2 nhân tố chủ yếu hình thành nên các
khoảng cách trên và thể hiện qua hình sau:
Dịch Chuẩn Hoàn Chuẩn Giải thích Yêu
vụ Kiểm soát chất mực
lượng mực thiện CM cho NSD c ầu
hiện hiện hợp của
tại tại lyù xã hội
Khoảng cách do dịch vụ hiện Khoảng cách do Khoảng cách do yêu cầu xã
tại chưa đáp ứng hoàn hảo chuẩn mực hiện hội quá cao
chuẩn mực hiện hành hành chưa hợp lý
Khoảng cá ch do yêu cầu
Khoảng cách do dịch vụ hiện tại chưa hoàn hảo
xã hội quá cao
2.4.1 Khoảng cách do yêu cầu quá cao của xã hội đối vơi nghề nghiệp kiểm toán
Nhìn chung, xã hội và những người sử dụng kết quả của kiểm toán thường có các yêu
cầu rất khó thực thi bởi lẽ rất nhiều người nghĩ rằng khi đã nhận xét rằng báo cáo tài chính
đã được trình bày trung thực và hợp lý nghĩa là kiểm toán viên phải đảm bảo rằng:
- Các báo cáo tài chính là chính xác
- Đơn vị sẽ không bị phá sản
- Không có gian lận tại đơn vị
- Đơn vị đã tuân thủ pháp luật
- Đơn vị đã được quản lý tốt...
Một cuộc kiểm toán không thể đáp ứng được những yêu cầu trên do những hạn chế
tiềm tàng của kiểm toán và sâu xa hơn là do khía cạnh kinh tế của vấn đề. Vì một cuộc kiểm
toán nếu muốn đạt được những yêu cầu nêu trên, giả sử thực hiện được sẽ dẫn đến chi phí
rất cao và không tương xứng với mục đích sử dụng của báo cáo tài chính.
Bởi lẽ căn cứ vào những thông tin trên báo cáo tài chính người sử dụng sẽ đưa ra các
quyết định. Những quyết định này được đưa ra chủ yếu là dựa trên sự hiểu biết về tổng thể
của báo cáo tài chính hơn là chi tiết vì thế người sử dụng cần được cung cấp một sự đánh giá
về mức độ trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính hơn là đi sâu vào những khía cạnh khác
như việc tuân thủ tất cả các quy định của pháp luật hay phát hiện mọi gian lận, sai sót... Còn
những vấn đề nào thuộc về trách nhiệm của người quản lý thì đã được hoặc cần được quy
định bởi luật pháp.
Chính vì lẽ đó vấn đề này đã được thừa nhận trong đoạn 12 VSA 200 như sau: “ý kiến
của kiểm toán viên làm tăng thêm sự tin cậy của báo cáo tài chính, nhưng người sử dụng báo
cáo tài chính không thể cho rằng ý kiến của kiểm toán viên là sự đảm bảo về khả năng tồn
19
tại của doanh nghiệp trong tương lai cũng như hiệu quả và hiệu lực điều hành của bộ máy
quản lý”
2.4.2 Khoảng cách do dịch vụ chưa hoàn hảo
Dịch vụ mà nghề kiểm toán cung cấp cho xã hội sở dĩ chưa hoàn hảo còn do 2 nguyên
nhân sau:
- Các công ty kiểm toán và kiểm toán viên trong từng hợp đồng cụ thể chưa hoàn thành
hết trách nhiệm của mình, họ không thực hiện đúng đắn và đầy đủ những tiêu chuẩn chất
lượng mà chuẩn mực yêu cầu.
- Bản thân các chuẩn mực kiểm toán chưa đạt được các đòi hỏi hợp lý của nghề nghiệp
và xã hội.
Để thu hẹp khoảng cách giữa yêu cầu của xã hội và khả năng đáp ứng của ngành nghề
kiểm toán, các tổ chức nghề nghiệp kiểm toán đã và sẽ phải có nhiều nỗ lực để:
• Thu hẹp khoảng cách do yêu cầu quá cao của xã hội đối với nghề kiểm toán thông
qua việc tăng cường giải thích cho người sử dụng những hạn chế tiềm tang của cuộc
kiểm toán báo cáo tài chính đặc biệt là giải thích về trách nhiệm của kiểm toán
viên…
• Thu hẹp khoảng cách do sự chưa hoàn hảo của dịch vụ thông qua hàng loạt biện pháp
như:
Tăng cường nghiên cứu để sửa đổi và ban hành mới các chuẩn mực nghề
nghiệp.
Phát huy vai trò của tổ chức nghề nghiệp đặc biệt là tăng cường kiểm soát
chất lượng nghề nghiệp cũng như việc chấp hành đạo đức nghề nghiệp.
Chú trọng vấn đề đào tạo và tái đào tạo kiểm toán viên.
Tất cả các biện pháp trên một mặt cho thấy sự chủ động rất cao của nghề nghiệp kiểm
toán trong ý thức về trách nhiệm của mình, mặt khác cho thấy con đường hoàn thiện nghề
nghiệp vẫn luôn trải dài trước mắt các kiểm toán viên và các tổ chức nghề nghiệp trong việc
khẳng định vị trí của nghề nghiệp đối với xã hội.
2.5 Chuẩn mực kiểm toán
Chuẩn mực kiểm toán là những nguyên tắc cơ bản về nghiệp vụ và về việc xử lý mối
quan hệ phát sinh trong quá trình kiểm toán.
Đối với kiểm toán viên: Chuẩn mực chính là cơ sở lý luận của hoạt động kiểm toán và
là cơ sở để nâng cao chất lượng kiểm toán
Đối với người sử dụng kết quả, đối với xã hội: chuẩn mực là:
- Cơ sở đạt được sự tin tưởng của xã hội vào ý kiến của kiểm toán viên
- Người sử dụng hiểu hơn về công việc của kiểm toán viên
- Xem xét trách nhiệm của kiểm toán viên
Chuẩn mực kiểm toán được phân thành các nhóm:
- Nhóm 2: quy định các vấn đề liên quan đến trách nhiệm của kiểm toán viên
- Nhóm 3: quy định các vấn đề về lập kế hoạch kiểm toán
- Nhóm 4: các quy định liên quan đến kiểm soát nội bộ
- Nhóm 5: các chuẩn mực liên quan đến bằng chứng kiểm toán
- Nhóm 6: quy định về việc sử dụng tư liệu của các bên liên quan
- Nhóm 7: quy định các vấn đề liên quan đến báo cáo kiểm toán
- Nhóm 8: kiểm toán các lĩnh vực đặc biệt
- Nhóm 9, 10: các dịch vụ liên quan
Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
Cho tới nay, Bộ Tài chính Việt Nam đã ban hành và công bố 7 đợt với 38 CMKT sau:
- Chuẩn mực số 200 - Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi phối kiểm toán báo cáo tài
chính
- Chuẩn mực số 210 - Hợp đồng kiểm toán
- Chuẩn mực số 220 - Kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán
- Chuẩn mực số 230 - Hồ sơ kiểm toán
20
Copyright by webtailieu.net